CPA-审计-第十章 采购与付款循环的审计

本章属于一般重要章节，可以简答题、综合题形式进行考核，需要掌握关于应付账款（完整性）的相关审计程序。近几年本章内容考核比重较小。

第十章　采购与付款循环的审计

• 本章考情分析
  • 本章属于一般重要章节，可以简答题、综合题形式进行考核，需要掌握关于应付账款（完整性）的相关审计程序。近几年本章内容考核比重较小。
• 本章教材变化
  • 1.将第四节标题修改为“采购与付款循环的控制测试”。
  • 2.对表10-4的相关内容进行了修订。
  • 3.修改部分文字表述。
• 第一节　采购与付款循环的特点
  • 一、不同行业类型的采购和费用支出（略）
    • 水电费，采购
  • 二、涉及的主要单据与会计记录（详见第2节）
• 第二节　采购与付款循环的主要业务活动和相关内部控制
  • 了解内控
  • 一、基本概述（请购——订货——验收——付款）
    • 
      • 请购单
        • 生产部门
        • 仓库
        • 不容易连续编号
      • 订购单 A
        • 采购部门
      • 验收单 B
        • （职责分离）不是采购部门编制
      • 发票 C
      • 储存
        • 仓储部门
        • 不能由验收部门
  • 二、采购与付款循环涉及的主要业务活动以及涉及的主要单据和会计记录
    • （一）制定采购计划（涉及的主要单据：采购计划）（九方面之一）
      • 基于企业的生产经营计划，生产、仓库等部门定期编制采购计划，经部门负责人等适当的管理人员审批后提交采购部门，具体安排商品及服务采购。
    • （二）供应商认证及信息维护（涉及的主要单据：供应商清单）（九方面之二）
      • 企业通常对于合作的供应商事先进行资质等审核、将通过审核的供应商信息录入系统，形成完整的供应商清单，并及时对其信息变更进行更新。采购部门只能向通过审核的供应商进行采购。
    • （三）请购商品和服务（涉及的主要单据：请购单）（九方面之三）
      • 1.编制部门及作用
        • 请购单：是由生产、仓库等部门的有关人员填写，送交采购部门，是申请购买商品、服务或其他资产的书面凭据。（手工或计算机编制）
      • 2.是否需要连续编号：由于企业内不少部门都可以填列请购单，可以按照部门分别设置请购单的连续编号（★★）
      • 3.强调授权审批（★★如：仓储经理、生产经理等）
        • （1）大多数企业对正常经营所需物资的购买均作一般授权；
        • （2）每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员签字批准。
      • 4.相关的认定（★★）
        • 与采购交易的“发生”认定相关、是采购交易轨迹的起点。
    • （四）编制订购单（涉及的主要单据：订购单）（九方面之四）
      • 1.编制部门及作用
        • 订购单：是由采购部门填写，经适当的管理层审核后发送供应商，是向供应商购买订购单上所指定的商品和服务的书面凭据。
      • 2.是否需要连续编号：一式多联，连续编号（★★）
        • 正联送交供应商，副联则送至企业的验收部门、财务部门和编制请购单的部门。
        • 完整性
      • 3.相关的认定（★★）
        • 与采购交易的“完整性”和“发生”认定相关。
      • 4.注意事项
        • （1）采购部门只对经过批准的请购单编制订购单。（★★★★授权权限内审批：采购经理、总经理、董事会等）
        • （2）采购部门发出订购单，询价后确定最佳供应商，但询价与确定供应商的职责应当分离；
        • （3）对于大额、重要的采购项目，采用招标方式确定供应商。
    • （五）验收商品（涉及的主要单据：验收单）（九方面之五）
      • 职责分离：验收部门 和 采购部门
      • 1.编制部门及作用
        • 验收单：是收到商品时所编制的凭据，列示通过质量检验的、从供应商处收到的商品的种类和数量等内容。
      • 2.是否需要连续编号：一式多联，连续编号（★★）
      • 3.相关的认定（★★）
        • （1）与采购交易（如：采购的资产或与采购相关的负债）的“存在”认定相关。
        • （2）与采购交易的“完整性”认定相关。（连续编号）
      • 4.注意事项
        • ★★★★
        • （1）验收部门首先需要比较所收商品与订购单上的要求是否相符，然后盘点商品并检查商品有无损坏。
        • （2）验收后，验收部门对已收货的每张订购单编制一式多联、预先按顺序编号的验收单，作为验收和检验商品的依据。
        • （3）验收人员将商品送交仓库或其他请购部门时，应取得经过签字的收据，或要求其在验收单的副联上签收。
        • （4）验收人员将验收单其中的一联送交财务部门。
    • （六）储存商品（涉及的主要单据：入库单）（九方面之六）
      • 1.入库单：是由仓库管理人员填写的验收合格品入库的凭证。
      • 2.将已验收的商品的保管与采购职责相分离；（可减少未经授权的采购和盗用商品的风险）
      • 3.存放商品的仓储区相对独立，限制无关人员接近；
      • 4.相关的认定（★★）
        • 与存货的“存在”认定相关。
          • 没有高估
    • （七）确认和记录采购交易与负债（九方面之七）
      • 1.涉及的主要单据和会计记录：
        • （1）转账凭证/付款凭证
        • （2）应付账款明细账
      • 2.注意事项及操作要点（3个方面）
        • （1）在记录采购交易前，财务部门需要检查订购单、验收单和供应商发票的一致性，确定供应商发票的内容是否与相关的验收单、订购单一致，以及供应商发票的计算是否正确。
        • （2）在检查无误后，会计人员编制转账凭证/付款凭证，经会计主管审核后据以登记相关账簿。
        • （3）如果月末尚未收到供应商发票，财务部门需根据验收单和订购单暂估相关的负债。
      • 3.相关的认定（★★）
        • 与“存在”、“发生”、“完整性”、“权利和义务”和“准确性、计价和分摊”等认定有关。
    • （八）办理付款（九方面之八）
      • 企业通常根据国家有关支付结算的相关规定和企业生产经营的实际情况选择付款结算方式。以支票结算方式为例，编制和签发支票的有关控制包括:
      • 1.由被授权的财务部门的人员负责签发支票。
      • 2.被授权签发支票的人员应确定每张支票后附有已经适当批准的未付款凭单，并确定支票收款人姓名和金额与凭单内容一致。
      • 3.支票一经签发就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销，以免重复付款。
      • 4.不得签发无记名甚至空白的支票。
      • 5.支票应预先顺序编号,保证支出支票存根的完整性和作废支票处理的恰当性。
      • 6.应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。
    • （九）记录现金、银行存款支出（九方面之九）
      • 1.涉及的主要单据和会计记录：
        • （1）付款凭证
        • （2）现金日记账和银行存款日记账
          • 出纳来记
      • 2.以记录银行存款支出为例，有关控制包括：
        • （1）会计主管应独立检查记入银行存款日记账和应付账款明细账的金额的一致性，以及与支票汇总记录的一致性。
        • （2）通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的日期，独立检查入账的及时性。
        • （3）独立编制银行存款余额调节表。（非出纳员编制）
      • 【补充内容】
        • 供应商对账单：是由供应商编制的，用于核对与采购企业往来款项的凭据，通常标明期初余额、本期购买、本期支付给供应商的款项和期末余额等信息。
  • 三、采购与付款循环内部控制的设计（3点：与§9.2类似）
    • （一）适当的职责分离
      • 采购与付款业务不相容岗位至少包括：（共6点）
      • 1.请购与审批；
      • 2.询价与确定供应商；
      • 3.采购合同的订立与审批；
      • 4.采购与验收；
        • ★★★★★
      • 5.采购、验收与相关会计记录；
      • 6.付款审批与付款执行。
        • 审批
          • 财务经理
        • 付款执行
          • 出纳
    • （二）恰当的授权审批
    • （三）凭证的预先编号及对例外报告的跟进处理
• 第三节　采购与付款循环的重大错报风险
  • 一、采购与付款循环的相关交易和余额存在的重大错报风险
    • 影响采购与付款交易和余额的重大错报风险可能包括：
    • 1.低估负债。重大错报风险常常集中体现在：
      • 完整性
      • （1）遗漏交易；
      • （2）采用不正确的费用支出截止期，例如将本期的支出延迟到下期确认；
      • （3）将应当及时确认损益的费用性支出资本化，然后通过资产的逐步摊销予以消化等。
      • 这些将对完整性、截止、发生、存在、准确性、计价和分摊和分类认定产生影响。
        • 利润表
          • 准确性
        • 资产负债表
          • 准确性、计价和分摊
    • 2.管理层错报负债费用支出的偏好和动机。例如：
      • （1）平滑利润。
      • （2）利用特别目的实体把负债从资产负债表中剥离，或利用关联方间的费用定价优势制造虚假的收益增长趋势；
      • （3）被审计单位管理层把私人费用计入企业费用，把企业资金当作私人资金运作。
    • 3.费用支出的复杂性。
    • 4.不正确地记录外币交易。
    • 5.舞弊和盗窃的固有风险。
    • 6.存在未记录的权利和义务。
  • 二、根据重大错报风险的评估结果设计进一步审计程序
    • 表10-3　采购及付款循环的重大错报风险及进一步审计程序总体审计方案（举例）
    • 　　　　重大错报风险描述
      • 　　　相关财务报表项目及认定
        • 风险程度
          • 是否信赖控制
            • 进一步的审计程序的总体方案
              • 拟从控制测试中获取的保证程度
                • 拟从实质性程序中获取的保证程度
    • ①确认的负债及费用并未实际发生
      • 高估
      • ①应付账款/其他应付款：存在
      • ②销售费用/管理费用：发生　　
        • 一般
          • 是
            • 　　　　综合性方案
              • 　　　　高
                • 　　　　低
    • ②不确认采购相关的负债或与尚未付款但已经购买的服务支出相关的负债
      • 漏记，低估
      • ①应付账款/其他应付款：完整性
      • ②销售费用/管理费用：完整性
        • 特别
          • 是
            • 　　　　综合性方案
              • 　　　　高
                • 　　　　中
    • ③采用不正确的费用支出截止期，例如将本期的支出延迟到下期确认
      • ①应付账款/其他应付款：存在/完整性
      • ②销售费用/管理费用：截止　
        • 一般
          • 否
            • 　　　　实质性方案
              • 　　　　无
                • 　　　　高
    • ④发生的采购未能以正确的金额记录
      • ①应付账款/其他应付款：准确性、计价和分摊
      • ②销售费用/管理费用：准确性　
        • 一般
          • 是
            • 　　　综合性方案
              • 　　　　高
                • 　　　　低
• 第四节　采购与付款循环的控制测试
  • 一、以风险为起点的控制测试（表10-4）（一般了解）
    • 采购与付款循环风险、存在的控制与控制测试程序
    • 　　　可能发生错报的环节　　
      • 相关的财务报表项目及认定
        • 存在的内部控制（自动）
          • 存在的内部控制（人工）
            • 相关的控制测试程序（CPA）
    • （一）采购计划未经适当审批（◆◆◆）
      • 存货：存在 销售费用/管理费用：发生 应付账款：存在
        • 　　　
          • 生产、仓储部门以生产需求为基础制定采购计划，经部门负责人审批后交采购部门执行。
            • 1.询问部门负责人审批采购计划的过程 2.检查采购计划是否经部门负责人恰当复核
    • （二）新增供应商或供应商信息变更未经恰当的认证（◆◆◆）
      • 存货：存在 销售费用/管理费用：发生 应付账款：存在
        • 只有订购单上的供应商代码与系统供应商清单中的代码相匹配，订购单才能生效并发送供应商
          • 复核人员对供应商数据的变更请求进行审核批准，包括供应商地址或银行账户的变更以及新增供应商等。 在审核时，评价拟变更的供应商信息是否有适当文件的支持，如由供应商提供的新地址或银行账户或经批准新供应商的授权表格。 当审核完成且复核人员提出的问题/要求的修改已经得到满意的解决后，复核人员在系统中确认复核完成
            • 1.询问复核人员审批供应商数据变更请求的过程 2.检查变更需求是否有相应的文件支持以及复核人的确认 3.检查系统中采购订单的生成逻辑，确认是否存在供应商代码匹配的要求
    • （三）录入系统的供应商信息可能未经恰当复核
      • 存货：存在 销售费用/管理费用：发生 应付账款/其他应付款：存在
        • 系统定期生成所有供应商信息新增变更的报告（包括新增供应商、更改银行账户等）
          • 复核人员定期复核系统生成报告中的项目是否均经恰当授权，当复核工作完成或要求的修改得到满意解决后签字确认复核工作完成
            • 1.检查系统报告的生成逻辑及完整性 2.询问复核人员对报告的检查过程，确认其是否签署
    • （四）订购单与有效的请购单不符（◆◆）
      • 存货：存在；准确性、计价和分摊 销售费用/管理费用：发生；准确性 应付账款/其他应付款：存在；准确性、计价和分摊
        • • 复核人员复核每张订购单，包括复核订购单是否有经适当权限人员签署的请购单支持。 采购价格是否与供应商协商一致且该供应商已通过审批。当复核完成且复核人员提出的问题/要求的修改已经得到满意的解决后，签署确认复核完成
            • 1.询问复核人员复核订购单的过程，包括复核人员提出的问题及其跟进记录 2.检查订购单是否有对应的请购单及复核人员签署确认
    • （五）未在系统中录入或重复录入订购单（◆◆◆）
      • 存货：存在、完整性 销售费用/管理费用： 发生、完整性 应付账款/其他应付款：存在、完整性
        • 系统每月末生成列明编号跳码或重码的订购单的例外事项报告
          • 复核人员定期复核例外事项报告，确定是否有遗漏、重复的记录，所有订购单是否均已录入系统，且仅录入一次
            • 1.检查系统生成例外事项报告的生成逻辑 2.询问复核人员对例外事项报告的检查过程，确认发现的问题是否及时得到了跟进处理
    • （六）接收缺乏有效订购单支持的商品（◆）
      • 应付账款：存在 存货：存在 销售费用/管理费用：发生
        • 确认商品入库后，系统生成连续编号的入库单，并与订购单匹配
          • 仓储人员只有完成下列程序后，才能在系统中确认商品入库： ①检查是否存在有效的订购单； ②检查是否存在有效的验收单； ③检查收到的商品的数量是否与发货单一致
            • 1.检查系统生成入库单的生成逻辑 2.询问收货人员的收货过程，抽样检查入库单是否有对应一致的采购订单及验收单
    • （七）临近会计期末的采购未被记录在正确的会计期间
      • 应付账款：完整性 存货：完整性 销售费用/管理费用：完整性
        • 系统每月末生成正在执行中的订购单清单
          • 复核人员复核系统生成的正在执行中的订购单清单，检查是否有遗漏的入库。 当复核完成且复核人员提出的问题/要求的修改已经得到满意的解决后，签署确认复核已经完成
            • 1.检查系统生成正在执行中的订购单清单的生成逻辑。 2.询问复核人员对正在执行中的订购单清单的检查过程，确认发现的问题是否及时得到了跟进处理
        • 系统每月末生成包含所有已收货但相关发票信息未录入系统的例外事项报告
          • 复核人员复核例外事项报告中的项目。确定采购是否被记录在正确的期间以及是否应确认负债。 当复核完成且复核人员提出的问题/要求的修改已经得到满意的解决后，签署确认复核已经完成
            • 1.检查系统例外事项报告的生成逻辑 2.询问复核人员对报告的复核过程，检查报告中的项目是否确认了相应负债，检查复核人员的签署确认
    • （八）对采购交易错误分类，导致成本和费用错误
      • 存货：分类 销售费用/管理费用：分类
        • 系统自动将相关发票归集入对应的账户
          • 会计主管对会计人员编制的记账凭证进行审核
            • 1.检查系统设置的规则 2.抽样检查记账凭证是否经会计主管审核
    • （九）确认的负债存在价格/数量错误或服务尚未提供的情形
      • 应付账款：完整性/准确性、计价和分摊 存货/营业成本：完整性/准确性、计价和分摊
        • 当发票信息录入系统后，系统将其详细信息与订购单和入库单进行核对。如信息不符，系统生成例外事项报告
          • 负责应付账款且无职责冲突的人员负责跟进例外事项报告中的所有项目。 复核人员复核例外事项报告中的项目以及跟进情况，当复核完成且复核人员提出的问题/要求的修改已经得到满意的解决后，签署确认复核
            • 1.检查系统报告的生成逻辑，确认例外事项报告的完整性及准确性。 2.与复核人员讨论其复核过程，抽样选取例外/删改情况报告。检查每一份报告并确定： ①是否存在管理层复核的证据; ②复核是否在合理的时间范围内完成 ③复核人员提出问题的跟进是否适当、是否能使交易恰当记录于会计系统。抽样选取采购发票，检查是否与入库单和采购订单所记载的价格、供应商、日期、描述及数量一致
    • （十）付款未记录、未记录在正确的供应商账户（串户）或记录金额不正确
      • 应付账款：准确性、计价和分摊；存在 存货：准确性、计价和分摊 销售费用/管理费用：准确性
        • • 独立于负责现金交易处理的会计人员每月末编制银行存款余额调节表。所有重大差异由调节表编制人跟进，并根据具体情形进行跟进处理。 经授权的管理人员复核所编制的银行余额调节表，当复核工作完成或复核人员提出的问题/要求的修改已得到满意的解决后，签署确认复核工作已完成
            • 1.询问复核人员对银行存款余额调节表的复核过程 2.抽样检查银行余额调节表，检查其是否及时得到复核、复核的问题是否得到了恰当跟进处理、复核人员是否签署确认
      • 应付账款：存在；完整性；分类；准确性、计价和分摊 存货：存在；完整性；分类；准确性、计价和分摊 销售费用/管理费用：发生；完整性；准确性；分类
        • • 应付账款会计人员将供应商提供的对账单与应付账款明细表进行核对，并对差异进行跟进处理 复核人员定期复核供应商对账结果，该对账通过从应付账款明细账中抽取的一定数量的应付供应商余额与供应商提供的对账单进行核对。当复核工作完成或复核人员提出的问题/要求的修改已得到满意的解决后，签署确认复核工作已完成
            • 1.询问复核人员对供应商对账结果的复核过程，抽样选取供应商对账单，检查其是否与应付账款明细账进行了核对，差异是否得到了恰当的跟进处理 2.检查复核人员的相关签署确认
    • （十一）员工具有不适当的访问权限，使其能够实施违规交易或隐瞒错误
      • 应付账款：存在；完整性；准确性、计价和分摊 存货：存在；完整性；准确性、计价和分摊 销售费用/管理费用：发生；完整性；准确性
        • 采购系统根据管理层的授权进行权限设置，以支持采购职能所要求的上述职责分离
          • 管理层分离以下活动： ①供应商主文档信息维护 ②请购授权 ③输入采购订单 ④开具供应商发票 ⑤按照订单收取货物 ⑥存货盘点调整等
            • 1.检查系统中相关人员的访问权限 2.复核管理层的授权职责分配表，对不相容职位（申请与审批等）是否设置了恰当的职责分离
    • （十二）总账与明细账中的记录不一致
      • 应付账款： 完整性；准确性、计价和分摊 销售费用/管理费用：完整性；准确性
        • 应付账款/费用明细账的总余额与总账账户间的调节表会在每个期末及时执行
          • 任何差异会被调查，如恰当，将进行调整 复核人员会复核调节表及相关支持文档，任何差异及/或调整会被批准
            • 核对总账与明细账的一致性，检查复核人员的复核及差异跟进记录
  • 二、对选择拟测试的控制和测试方法的考虑（略）
• 第五节　采购与付款循环的实质性程序
  • 一、应付账款的实质性程序
    • （一）应付账款的审计目标
      • 【提示】
        • 应付账款重点应关注“完整性”，因为漏记可能影响净资产的数额虚增。
      • 1.审计目标与认定对应关系表
        • 审计目标
        • ①资产负债表中记录的应付账款是存在的
          • 存在
        • ②所有应当记录的应付账款均已记录，相关披露均已包括
          • 完整性
        • ③资产负债表中记录的应付账款是被审计单位应当履行的偿还义务
          • 权利和义务
        • ④应付账款以恰当的金额包括在财务报表中
          • 准确性、计价和分摊
        • ⑤应付账款已记录于恰当的账户
          • 分类
        • ⑥应付账款已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的
          • 列报
      • 2.审计目标与审计程序对应关系表
        • 完整性，漏记负债，粉饰报表
        • 审计目标
          • 可供选择的审计程序
        • 　④　
          • 1.获取应付账款明细表（第1条）
            • 公共程序
        • ①③ （主要）
          • 2.对应付账款实施函证程序（第2条）
            • 存在，不是必须的
        • 　②　
          • 3.检查应付账款是否计入了正确的会计期间，是否存在未入账的应付账款（第3条）
            • 完整性
        • 　②　
          • 4.寻找未入账负债的测试（第4条）
        • ① （主要）
          • 5.检查应付账款长期挂账的原因并作出记录，对确实无需支付的应付账款的会计处理是否正确（第5条）
        • 　⑥　
          • 6.检查应付账款是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报和披露（第6条）
            • 公共程序
    • （二）相应的应付账款的实质性程序
      • 1.获取应付账款明细表
        • 分析出现借方余额的项目，查明原因，必要时，建议作重分类调整。
          • 负债类，借方余额-资产类。重分类：
            • 借：预付款项
            • 　贷：应付账款
      • 2.函证应付账款（★★★）
        • 由于采购与付款循环中较为常见的重大错报风险是低估应付账款（“完整性”认定），因此，注册会计师在实施函证程序时可能需要从非财务部门（如采购部门）获取适当的供应商清单，如本期采购清单、所有现存供应商名录等,从中选取样本进行测试并执行如下程序：
        • （1）向债权人发送询证函。
        • （2）将询证函回函确认的余额与已记录金额相比较，如存在差异，检查支持性文件。评价已记录金额是否适当。
        • （3）对未回函的项目替代程序：例如，检查付款单据（如支票存根）、相关的采购单据（如订购单、验收单、发票和合同）或其他适当文件。
        • （4）如果认为回函不可靠，评价对评估的重大错报风险以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响。
      • 3.检查应付账款是否计入了正确的会计期间，是否存在未入账的应付账款
        • ★★★★累吐血，也要背下来★★★★
        • （1）对本期发生的应付账款增减变动，检查至相关支持性文件，确认会计处理是否正确；
        • （2）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，关注其验收单、供应商发票的日期，确认其入账时间是否合理；
          • 查2020年，也考虑2021年年初
            • • 借：原材料
                • 100
              • 　贷：应付账款
                • 100
            • 说明，漏记负债。影响完整性
        • （3）获取并检查被审计单位与其供应商之间的对账单以及被审计单位编制的差异调节表，确定应付账款金额的准确性；
        • （4）针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付款凭证（如银行汇款通知、供应商收据等），询问被审计单位内部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款（拖延入账？）；
          • 查2020年，2021年年初
            • • 借：应付账款
                • 100
              • 　贷：银行存款
                • 100
            • 查2020年有没有 这笔应付账款
        • （5）结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债日前后的存货入库资料（验收报告或入库单），检查相关负债是否计入了正确的会计期间。
          • • 账，10件
            • 实际，12件
            • 2件刚到，发票没到。料到单未到（暂估入账）
              • 借：原材料
              • 　贷：应付账款
      • 4.寻找未入账负债的测试
        • 获取期后收取、记录或支付的发票明细，包括获取支票登记簿/电汇报告/银行对账单（根据被审计单位情况不同）以及入账的发票和未入账的发票。从中选取项目（尽量接近审计报告日）进行测试并实施以下程序（3点：简单了解）：
        • （1）检查支持性文件，如相关的发票、采购合同/申请、收货文件以及接受服务明细，以确定收到商品/接受服务的日期及应在期末之前入账的日期；
        • （2）追踪已选取项目至应付账款明细账、货到票未到的暂估入账和/或预提费用明细表，并关注费用所计入的会计期间。调查并跟进所有已识别的差异。
        • （3）评价费用是否被记录于正确的会计期间，并相应确定是否存在期末未入账负债。
      • 5.检查应付账款长期挂账的原因并作出记录，对确实无需支付的应付账款的会计处理是否正确。
      • 6.检查应付账款是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报和披露。
  • 二、除折旧/摊销、人工费用以外的一般费用的实质性程序
    • （一）一般费用的审计目标（除固定资产循环、人力资源和工薪循环）（如：差旅费、广告费等）
      • 审计目标
      • ①确定利润表中记录的一般费用是否确认发生
        • 发生
      • ②确定所有应当记录的费用是否均已记录
        • 完整性
      • ③确定一般费用是否以恰当的金额包括在财务报表中
        • 准确性
      • ④确定费用是否已计入恰当的会计期间
        • 截止
    • （二）一般费用的实质性程序（6个程序：简单了解）
      • 1.获取一般费用明细表，复核其加计数是否正确、并与总账和明细账合计数核对是否正确。
        • 准确性
      • 2.实质性分析程序
        • （1）考虑可获取信息的来源、可比性、性质和相关性以及与信息编制相关的控制，评价在对记录的金额或比率作出预期时使用数据的可靠性。
        • （2）将费用细化到适当层次，根据关键因素和相互关系（例如本期预算、费用类别与销售数量、职工人数的变化之间的关系等）设定预期值，评价预期值是否足够精确以识别重大错报。
        • （3）确定已记录金额与预期值之间可接受的、无需作进一步调查的可接受的差异额。
          • ≤ 实际执行的重要性水平
          • 可容忍错报
          • 会计估计区间
        • （4）将已记录金额与期望值进行比较，识别需要进一步调查的差异。
          • 全部差异额
        • （5）调查差异，询问管理层，针对管理层的答复获取适当的审计证据；根据具体情况在必要时实施其他审计程序。
      • 3.从资产负债表日后的银行对账单或付款凭证中选取项目进行测试，检查支持性文件（如合同或发票），关注发票日期和支付日期，追踪已选取项目至相关费用明细表，检查费用所计入的会计期间，评价费用是否被记录于正确的会计期间。
      • 4.对本期发生的费用选取样本，检查其支持性文件，确定原始凭证是否齐全，记账凭证与原始凭证是否相符以及账务处理是否正确。
      • 5.抽取资产负债表日前后的凭证，实施截止测试，评价费用是否被记录于正确的会计期间。
      • 6.检查一般费用是否已按照企业会计准则及其他相关规定在财务报表中作出恰当的列报和披露。
  • 【补充例题·简答题】
    • （根据历年试题改编）
    • ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计甲公司2015年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为100万元，明显微小错报的临界值为5万元，审计工作底稿中与负债审计相关的部分内容摘录如下：
      • （1）甲公司有一笔账龄三年以上金额重大的其他应付款，因2015年未发生变动，A注册会计师未实施进一步审计程序。
      • （2）A注册会计师在审计应付职工薪酬时发现，甲公司于2015年初计提并发放2014年度奖金110万元，于2016年初计提并发放2015年度奖金112万元，因该事项对2015年度利润影响较小，A注册会计师认可了甲公司管理层的处理。
        • 重要性水平100
          • 超过100,110就是重大错报
      • （3）为查找未入账的应付账款，A注册会计师检查了资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相关凭证，并结合存货监盘程序，检查了甲公司资产负债表日前后的存货入库资料，结果满意。
      • （4）甲公司应付账款年末余额为550万元，审计项目组认为应付账款存在低估风险，选取了年末余额合计为480万元的两家主要供应商实施函证，未发现差异。
        • 完整性
      • （5）因甲公司其他应付款年末余额较2014年末大幅减少，A注册会计师对其他应付款实施了函证，对未回函的项目，逐笔检查了本年借方和贷方发生额及相关原始凭证，结果满意。
      • （6）甲公司各部门使用的请购单未连续编号，请购单由部门经理批准。超过一定金额还需总经理批准，A注册会计师认为该项控制设计有效，实施了控制测试，结果满意。
    • 要求：
      • 指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
    • 【答案】
      • 事项序号
        • 是否恰当
          • 理由
      • （1）
        • 不恰当
          • 1.注册会计师应当 /没有对重大账户余额实施实质性程序。
            • 重大账户余额
            • 重大交易类别
          • 2.注册会计师应当关注账龄超过3年的大额其他应付款在资产负债表日后是否偿付，检查偿付记录、单据及披露情况。
      • （2）
        • 不恰当
          • 该事项影响2015年期末应付职工薪酬余额112万元，形成未入账应付账款，超过了财务报表整体的重要性，属于重大错报，不能与其他错报抵销，应要求管理层进行调整。
      • （3）
        • 不恰当
          • 还应检查资产负债表日后货币资金的付款项目 / 获取甲公司与供应商之间的对账单并与财务记录进行核对调节 / 检查采购业务形成的相关原始凭证。
      • （4）
        • 不恰当
          • 仅选取大金额主要供应商实施函证不能应对低估风险 ／还应选取小额或零余额账户。
      • （5）
        • 不恰当
          • 其他应付款年末余额较2014年末大幅减少，可能存在低估其他应付款的重大错报风险。函证程序难以有效应对其他应付款的低估错报。
      • （6）
        • 恰当
          • —
• 本章小结
  • 1.采购与付款循环的主要业务活动和涉及的主要单据及会计记录；
  • 2.函证应付账款的相关内容；
  • 3.如何应对未入账的应付账款；
    • ★★★★五个
      • 1. 负债表日后应付账款贷方发生额
      • 2. 结合存货监盘程序，资产负债表日前后入库资料
      • 3. 资产负债表日后货币资金付款情况
      • 4. 被审计单位和供应商之间对账单
  • 4.除折旧/摊销、人工费用以外的一般费用的实质性程序。
• 业精于勤荒于嬉，行成于思毁于随。