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CPA-审计-第十二章 货币资金的审计
本章难度不大，但实务性较强，主要以简答题、综合题的形式进行考核。
编辑于2022-03-01 11:52:18
- CPA战略 第三章 战略选择
2024年企业战略新动向：全球市场博弈下，内忧外患中寻找破局之道。从国际化经营动因到新兴市场战略，涵盖跨国并购、资源整合与竞争对抗。财务战略矩阵与风险搭配指引资金运作，四大基本战略类型助力企业定位。发展中国家企业面临升级挑战，需在价值链分工中找准角色。从蓝海创新到价格敏感，从模仿品牌到高速迭代，揭示市场博弈核心法则。
- CPA战略 第二章 战略分析
"战略决定成败！想掌握企业制胜法宝？这份分析框架帮你洞悉全局：从宏观PEST到微观竞争环境，从价值链拆解到资源能力评估，教你用波士顿矩阵区分'现金牛'与'瘦狗'业务，用SWOT制定攻守策略。内含产业生命周期研判、钻石模型定位核心竞争力，更揭秘'东边不亮西边亮'的多元化破局之道。无论是防御型WT战略还是增长型SO战略，手把手教你用'撸起袖子加油干'的实战思维打通研发、生产、营销全链路！"
- CPA战略 第一章 战略与战略管理概述
"数字时代，战略决定成败！本文深度解析企业战略管理的核心框架：从赚钱目标到创新管理，涵盖战略分析、选择与实施全流程。重点拆解三大层次（总体战略、业务战略、职能战略）和四大创新类型（产品/流程/定位/范式），揭示3M创新漏斗等实战模型。特别探讨利益相关者权力博弈，以及如何通过IPD体系实现技术到产品的转化。无论你是创业者还是管理者，这些战略工具都能帮你建立竞争优势。"
CPA-审计-第十二章 货币资金的审计
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- CPA战略 第三章 战略选择
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第十二章 货币资金的审计
本章考情分析
本章难度不大，但实务性较强，主要以简答题、综合题的形式进行考核。2020年考核了综合题。
本章教材变化
1.对于在实施货币资金审计的过程中“需要保持警觉”的情形、“其他需要保持警觉”的事项进行了修改。
2.对于银行存款账户发生额实施的审计程序的相关内容进行了修订。
3.对于检查银行存款余额调节表审计程序的相关内容进行了修订。
4.修订了银行询证函的参考格式。
5.对定期存款的实质性程序进行了重新表述。
6.新增其他货币资金审计程序中第三方支付相关内容。
7.修改部分文字表述。
本章基本结构框架
1. 概述
1.1. 货币资金与业务循环
1.2. 设计的主要单据和会计记录
1.3. 设计的主要业务活动
1.4. 货币资金内部控制概述
★★★★
2. 重大错报风险
2.1. 认定层次的重大错报风险
2.2. CPA需要保持警觉的
2.3. 子主题
3. 内部控制
3.1. 库存现金
3.2. 银行存款
4. 实质性程序
4.1. 库存现金
监盘★★★★
4.2. 银行存款
函证
4.3. 其他货币资金
第一节 货币资金审计概述
一、货币资金与业务循环
二、涉及的主要单据和会计记录（共5个）
1.现金盘点表
日清月结
2.银行对账单
3.银行存款余额调节表
未达账项
4.有关科目的记账凭证
5.有关会计账簿
现金日记账
银行存款日记账
出纳只能记这两本
三、涉及的主要业务活动
（一）注册会计师通常实施以下程序，以了解与货币资金相关的内部控制
1.询问参与货币资金业务活动的被审计单位人员，如销售部门、采购部门和财务部门的员工和管理人员。
询问
2.观察货币资金业务流程中特定控制的执行，例如观察被审计单位的出纳人员如何进行现金盘点。
观察
3.检查相关文件和报告，例如检查银行余额调节表是否恰当编制以及其中的调节项是否经会计主管的恰当复核等。
检查
4.实施穿行测试，即追踪货币资金业务在财务报告信息系统中的处理过程。穿行测试通常综合了询问、观察、检查、重新执行等多种程序。
穿行测试
重新执行 仅适用于控制测试
（二）相关内部控制（举例）
1.现金管理
（1）出纳员每日对库存现金自行盘点，编制现金报表，计算当日现金收入、支出及结余额，并将结余额与实际库存额进行核对，如有差异及时查明原因。会计主管不定期检查现金日报表。
日清月结
账实相符
不定期检查
检查性控制
“事后诸葛亮”
（2）每月末，会计主管指定出纳员以外的人员对现金进行盘点，编制库存现金盘点表，将盘点金额与现金日记账余额进行核对。其中：
①对冲抵库存现金的借条、未提现支票、未做报销的原始票证，在库存现金盘点报告表中予以注明。
②会计主管复核库存现金盘点表，如果盘点金额与现金日记账余额存在差异，需查明原因并报经财务经理批准后进行财务处理。
2.银行存款管理
（1）银行账户管理：企业的银行账户的开立、变更或注销须经财务经理审核，报总经理审批。
级别很高
（2）编制银行存款余额调节表：
一户一表，每月
①每月末，会计主管指定出纳员以外的人员核对银行存款日记账和银行对账单，编制银行存款余额调节表，使银行存款账面余额与银行对账单调节相符。如调节不符，查明原因。
②会计主管复核银行存款余额调节表，对需要进行调整的调节项目及时进行处理。
（3）票据管理。
①财务部门设置银行票据登记簿，防止票据遗失或盗用。
②出纳员登记银行票据的购买、领用、背书转让及注销等事项。
背书、转让、注销等 ★★★★★
③空白票据存放在保险柜中。
④每月末，会计主管指定出纳员以外的人员对空白票据、未办理收款和承兑的票据进行盘点，编制银行票据盘点表，并与银行票据登记簿进行核对。
⑤会计主管复核库存银行票据盘点表，如果存在差异，需查明原因。
（4）印章管理。
企业的财务专用章由财务经理保管，办理相关业务中使用的个人名章由出纳员保管。
分别保管
四、货币资金内部控制概述（★★）
（一）一个良好的货币资金内部控制应该达到（共6点）
1.货币资金收支与记账的岗位分离。
收支：出纳
现金日记账
银行存款日记账
记账：会计
2.货币资金收支要有合理、合法的凭据。
3.全部收支及时准确入账，并且资金支付应严格履行审批、复核制度。
4.控制现金坐支，当日收入现金应及时送存银行。
5.按月盘点现金，编制银行存款余额调节表，以做到账实相符。
月盘：出纳以外的人
月盘指定为应付账款明细账的人
只要出纳以外就可以
6.对货币资金进行内部审计。
（二）货币资金的内部控制
1.岗位分工及授权批准
（1）企业应当建立货币资金业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责权限，确保办理货币资金业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。
【提示】
①出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作。
②企业不得由一人办理货币资金业务的全过程。
（2）货币资金的授权审批制度。
①企业应当对货币资金业务建立严格的授权审批制度，明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理货币资金业务的职责范围和工作要求。
②审批人应当根据货币资金授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。
③经办人应在职责范围内，按照审批人的批准意见办理货币资金业务。
④对于审批人超越授权范围审批的货币资金业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。
（3）企业应当按照规定的程序办理货币资金支付业务：（注意：顺序执行）
★★★顺序执行
①支付申请【用款人】。
②支付审批【审批人（经理或者总经理）】。
③支付复核【财务负责人】。
④办理支付，出纳人员应当根据复核无误的支付申请，按规定办理货币资金支付手续，及时登记现金和银行存款日记账。【出纳】
（4）企业对于重要货币资金支付业务，应当实行集体决策和审批，并建立责任追究制度，防范贪污、侵占、挪用货币资金等行为。
（5）严禁未经授权的机构或人员办理货币资金业务或直接接触货币资金。（“财务重地，闲人免进”）
2.现金和银行存款的管理
（1）企业应当加强现金库存限额的管理，超过库存限额的现金应及时存入银行。
（2）企业必须根据《现金管理暂行条例》的规定，结合本企业的实际情况，确定本企业现金的开支范围。不属于现金开支范围的业务应当通过银行办理转账结算。
（3）企业现金收入应当及时存入银行，不得从企业的现金收入中直接支付（即坐支）。因特殊情况需坐支现金的，应事先报经开户银行审查批准，由开户银行核定坐支范围和限额。
★★★★★
总经理、财务经理审批
企业借出款项必须执行严格的授权批准程序，严禁擅自挪用、借出货币资金。
（4）企业取得的货币资金收入必须及时入账，不得私设“小金库”，不得账外设账，严禁收款不入账。
（5）企业应当严格按照《支付结算办法》等国家有关规定，加强银行账户的管理，严格按照规定开立账户，办理存款、取款和结算。银行账户的开立应当符合企业经营管理实际需要，不得随意开立多个账户，禁止企业内设管理部门自行开立银行账户。
（6）企业应当严格遵守银行结算纪律，不准签发没有资金保证的票据或远期支票，套取银行信用；不准签发、取得和转让没有真实交易和债权债务的票据，套取银行和他人资金；不准违反规定开立和使用银行账户。
（7）企业应当指定专人定期核对银行账户，每月至少核对一次（★★★注意：周期），编制银行存款余额调节表（★★★注意：出纳以外的人员），使银行存款账面余额与银行对账单调节相符。如调节不符，应查明原因，及时处理。
①出纳人员一般不得同时从事银行对账单的获取、银行存款余额调节表的编制工作。确需出纳人员办理上述工作的，应当指定其他人员定期进行审核、监督。
②实行网上交易、电子支付等方式办理资金支付业务的企业，应当与承办银行签订网上银行操作协议，明确双方在资金安全方面的责任与义务、交易范围等。
③操作人员应当根据操作授权和密码进行规范操作。
④使用网上交易、电子支付方式的企业办理资金支付业务，不应因支付方式的改变而随意简化、变更所必需的授权审批程序。
⑤企业在严格实行网上交易、电子支付操作人员不相容岗位相互分离控制的同时，应当配备专人加强对交易和支付行为的审核。
（8）企业应当定期和不定期（★★★注意：周期）的进行现金盘点，确保现金账面余额与实际库存相符。发现不符，及时查明原因并作出处理。
【提示】
出纳人员负责现金的收支业务，但审批人员和复核人员不能也是出纳人员，另外编制银行存款余额调节表的人员和出纳人员也应岗位职责分离。
3.票据及有关印章的管理（共2点）
（1）企业应当加强与货币资金相关的票据的管理，明确各种票据的购买、保管、领用、背书转让、注销等环节的职责权限和程序，并专设登记簿进行记录，防止空白票据的遗失和被盗用。（票据）
（2）企业应当加强银行预留印鉴的管理。（印章）
财务专用章应由专人保管，个人名章必须由本人或其授权人员保管。严禁一人保管支付款项所需的全部印章。
财务专用章
财务经理保管
个人名章
财务总监保管
财务经理出差，暂由财务总监保管
按规定需要有关负责人签字或盖章的经济业务，必须严格履行签字或盖章手续。
【补充例题·单选题】货币资金内部控制的以下关键环节中，存在重大缺陷的是（ ）。
A.财务专用章由专人保管，个人名章由本人或其授权人员保管
B.对重要货币资金支付业务，实行集体决策
C.现金收入及时存入银行，特殊情况下，经主管领导审查批准方可坐支现金
D.指定专人定期核对银行账户，每月至少核对一次，编制银行存款余额调节表，使银行存款账面余额与银行对账单调节相符
【答案】
C
【解析】单位现金收入应当及时存入银行，不得用于直接支付单位自身的支出。因特殊情况需坐支现金的，应事先报经开户银行审查批准，而不是由主管领导审查批准。
第二节 货币资金的重大错报风险
一、认定层次的重大错报风险
货币资金业务交易、账户余额和列报的认定层次的重大错报风险可能包括：
1.被审计单位存在虚假的货币资金余额或交易，因而导致银行存款余额的存在性或交易的发生存在重大错报风险。
2.被审计单位存在大额的外币交易和余额，可能存在外币交易或余额未被准确记录的风险。（准确性、计价和分摊）。
3.银行存款的期末收支存在大额的截止性错误。
4.被审计单位可能存在未能按照企业会计准则的规定对货币资金作出恰当披露的风险。
二、注册会计师需要保持警觉的事项或情形
在实施货币资金审计的过程中，如果被审计单位存在以下事项或情形，注册会计师需要保持警觉：
1.被审计单位的现金交易比例较高，并且与其所在的行业常用的结算模式不同；（房地产企业：高利贷）
2.库存现金规模明显超过业务周转所需资金；（广告公司：回扣、68万元）
3.银行账户开立数量与企业实际的业务规模不匹配，或存在多个零余额账户且长期不注销；
4.在没有经营业务的地区开立银行账户或将高额资金存放于其经营和注册地之外的异地；
5.被审计单位资金存放于管理层或员工个人账户，或通过个人账户进行被审计单位交易的资金结算；（公款私存）
6.货币资金收支金额与现金流量表不匹配；
7.不能提供银行对账单或银行存款余额调节表，或提供的银行对账单没有银行印章、交易对方名称或摘要；
8.存在长期或大量银行未达账项；（医药公司）
9.银行存款明细账存在非正常转账。例如,短期内相同金额的一收一付或相同金额的分次转入转出等大额异常交易。（如：洗钱）
10.存在期末余额为负数的银行账户。
11.受限货币资金占比较高。
12.存款收益金额与存款的规模明显不匹配。
存款100万，利息0.01元
13.针对同一交易对方,在报告期内存在现金和其他结算方式并存的情形。
14.违反货币资金存放和使用规定，如上市公司将募集资金违规用于质押、未经批准开立账户转移募集资金、未经许可将募集资金转作其他用途等。
15.存在大额外币收付记录，而被审计单位并不涉足进出口业务。
16.被审计单位以各种理由不配合注册会计师实施银行函证、不配合注册会计师至人民银行或基本户开户行打印《已开立银行结算账户清单》。
17.与实际控制人(或控股股东)、银行(或财务公司)签订集团现金管理账户协议或类似协议。
三、其他需要保持警觉的事项或情形
注册会计师在审计其他财务报表项目时,还可能关注到其他亦需保持警觉的事项或情形。例如：
1.存在没有真实业务支持或与交易不相匹配的大额资金或汇票往来。
2.存在长期挂账的大额预付款项等。
3.存在大量货币资金的情况下仍高额或高息举债。
4.付款方全称与销售客户名称不一致、收款方全称与供应商名称不一致。
5.开具的银行承兑汇票没有银行承兑协议支持。
6.银行承兑票据保证金余额与应付票据相应余额比例不合理。
7.存在频繁的票据贴现。
8.实际控制人(或控股股东)频繁进行股权质押(冻结)且累计被质押(冻结)的股权占其持有被审计单位总股本的比例较高。
9.存在大量货币资金的情况下，频繁发生债务违约，或者无法按期支付股利或偿付债务本息。
10.首次公开发行股票(IPO) 公司申报期内持续现金分红。
11.工程付款进度或结算周期异常等。
【补充例题·简答题】
审计项目组在审计工作底稿中记录了所了解的被审计单位的内部控制，部分内容摘录如下：
（1）负责记录应收账款账目的财务部人员每月向各经销商寄送应收账款对账单，并负责跟踪处理对账不符的金额；
（2）采购部负责验收所采购的原材料，并将验收合格的原材料交予仓储部门保管；
（3）负责记录应付账款账目的财务部人员每月根据相关部门交来的存货采购发票，记录应付账款；
（4）支票的签发需要加盖财务总监签名章，并加盖财务章。平时，财务总监签名章由自己保管，财务章由财务经理保管。财务总监出差时，则授权财务经理保管其签名章。
要求：
根据上述资料第（1）项至第（4）项，假定不考虑其他条件，逐项判断被审计单位相关内部控制是否存在缺陷。如果存在缺陷，简要提出改进建议。
【答案】
事项序号
内部控制是否存在缺陷（是/否）
改进建议
（1）
是
应由不负责记录应收账款账目的人员进行应收账款的对账和对不符金额的跟踪处理
（2）
是
应由采购部门以外的其他部门（例如单独设立的验货部门等）负责所采购原材料的验收工作
采购与付款循环
订购单
验收单
采购发票
销售与收款循环
销售单
发运凭证
实物转移
销售发票
（3）
是
应付账款的确认依据应包括订购单、验收单，而不能只检查采购发票
（4）
是
财务总监出差时，其签名章和财务章不能同时交由财务经理保管，签名章应交由财务经理以外的人员保管
第三节 测试货币资金的内部控制
一、库存现金的控制测试
（一）现金付款的审批和复核
内部控制要求（举例）
1.部门经理审批本部门的付款申请，审核付款业务是否真实发生、付款金额是否准确，以及后附票据是否齐备，并在复核无误后签字认可。
销售员
销售经理
财务经理
出纳
2.财务部门在安排付款前，财务经理再次复核经审批的付款申请及后附相关凭据或证明，如核对一致，进行签字认可并安排付款。
控制测试程序
1.询问相关业务部门的部门经理和财务经理其在日常现金付款业务中执行的内部控制，以确定其是否与被审计单位内部控制政策要求保持一致。
2.观察财务经理复核付款申请的过程，是否核对了付款申请的用途、金额及后附相关凭据，以及在核对无误后是否进行了签字确认。
3.重新核对经审批及复核的付款申请及其相关凭据，并检查是否经签字确认。
（二）现金盘点
内部控制要求（举例）
日盘
出纳
库存现金日报表
不定期复核
月盘
出纳以外
库存现金盘点表
需要符合
1.会计主管指定应付账款会计每月末的最后一天对库存现金进行盘点，根据盘点结果编制库存现金盘点表，将盘点余额与现金日记账余额进行核对，并对差异调节项进行说明。
2.会计主管复核库存现金盘点表，如盘点金额与现金日记账余额存在差异且差异金额超过2万元，需查明原因并报财务经理批准后进行财务处理。
控制测试程序
1.在月末最后一天参与被审计单位的现金盘点，检查是否由应付账款会计进行现金盘点。
2.观察现金盘点程序是否按照盘点计划的指令和程序执行，是否编制了现金盘点表并根据内控要求经财务部相关人员签字复核。
3.检查现金盘点表中记录的现金盘点余额是否与实际盘点金额保持一致、现金盘点表中记录的现金日记账余额是否与被审计单位现金日记账中余额保持一致。
4.针对调节差异金额超过2万元的调节项，检查是否经财务经理批准后进行财务处理。
二、银行存款的控制测试
（一）银行账户的开立、变更和注销
★★★★★
内部控制要求（举例）
会计主管根据被审计单位的实际业务需要就银行账户的开立、变更和注销提出申请，经财务经理审核后报总经理审批。
控制测试程序
1.询问会计主管被审计单位本年开户、变更、撤销的整体情况。
2.取得本年度账户开立、变更、撤销申请项目清单，检查清单的完整性，并在选取适当样本的基础上检查账户的开立、变更、撤销项目是否已经财务经理和总经理审批。
（二）银行付款的审批和复核
内部控制要求（举例）
1.部门经理审批本部门的付款申请，审核付款业务是否真实发生、付款金额是否准确，以及后附票据是否齐备，并在复核无误后签字认可。
2.财务部门在安排付款前，财务经理再次复核经审批的付款申请及后附相关凭据或证明，如核对一致，进行签字认可并安排付款。
控制测试程序
1.询问相关业务部门的部门经理和财务经理在日常银行付款业务中执行的内部控制，以确定其是否与被审计单位内部控制政策要求保持一致。
2.观察财务经理复核付款申请的过程，是否核对了付款申请的用途、金额及后附相关凭据，以及在核对无误后是否进行了签字确认。
3.重新核对经审批及复核的付款申请及其相关凭据，并检查是否经签字确认。
（三）编制银行存款余额调节表
银行日记账
出纳
银行对账单
银行
出纳以外的人获取
银行余额调节表
内部控制要求（举例）
1.每月末，会计主管指定应收账款会计核对银行存款日记账和银行对账单，编制银行存款余额调节表，使银行存款账面余额与银行对账单调节相符。如存在差异项，查明原因并进行差异调节说明。
2.会计主管复核银行存款余额调节表，对需要进行调整的调节项目及时进行处理，并签字确认。
有编、有核
控制测试程序
1.询问应收账款会计和会计主管，以确定其执行的内部控制是否与被审计单位内部控制政策要求保持一致，特别是针对未达账项的编制及审批流程。
2.针对选取的样本，检查银行存款余额调节表，查看调节表中记录的企业银行存款日记账余额是否与银行存款日记账余额保持一致、调节表中记录的银行对账单余额是否与被审计单位提供的银行对账单中的余额保持一致。
3.针对调节项目，检查是否经会计主管的签字复核。
4.针对大额未达账项进行期后收付款的检查。
第四节 货币资金的实质性程序
一、库存现金的实质性程序
（一）审计目标与认定对应关系表
①资产负债表中记录的货币资金是存在的
存在
②应当记录的货币资金均已记录，相关披露均已包括
完整性
③记录的货币资金由被审计单位拥有或控制
权利和义务
④货币资金以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录，相关披露已得到恰当计量和描述
准确性、计价和分摊
⑤货币资金已记录于恰当的账户
分类
⑥货币资金已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的
列报
（二）审计目标与审计程序对应关系表
审计目标
可供选择的审计程序
④
1.核对库存现金日记账和总账的余额是否相符，检查非记账本位币的库存现金的折算汇率及折算金额是否正确
公共程序
①②③④
2.监盘库存现金
★★★★★★
①②④
3.抽查大额库存现金收支
⑥
4.检查库存现金是否在财务报表中作出恰当列报
公共程序
（三）监盘库存现金
★★★★★★★
1.监盘目的
与库存现金的“存在”认定最相关
2.参与人员（3类人员）
必须有现金出纳员和被审计单位会计主管人员参加，并由注册会计师进行监盘
三个人员
盘点是出纳和会计主管人员
注会不能盘点
3.监盘方式
最好实施突击性的检查
4.监盘时间
最好选择在上午上班前或下午下班时进行（其他时间也可以监盘，只是可能调整的数额大，还有给企业带来麻烦）
5.监盘范围
（1）一般包括企业各部门经管的所有现金
（2）如企业库存现金存放部门有两处或两处以上的，应同时进行盘点
6.监盘步骤
（1）查看被审计单位制定的盘点计划，以确定监盘时间
（2）查阅库存现金日记账并同时与现金收付凭证相核对（账）
账
（3）三方面（实）
实
①检查被审计单位现金实存数，并将该监盘金额与库存现金日记账余额进行核对，如有差异，应要求被审计单位查明原因，必要时应提请被审计单位作出调整
②如无法查明原因，应要求被审计单位按管理权限批准后作出调整
③若有冲抵库存现金的借条、未提现支票、未作报销的原始凭证，应在“库存现金监盘表”中注明，必要时应提请被审计单位作出调整
库存现金监盘表
三类人员签字
出纳
会计主管人员
注册会计师
（4）在非资产负债表日进行监盘时，应将监盘金额调整至资产负债表日的金额，并对变动情况实施程序
应将监盘金额调整至资产负债表日的金额，并对变动情况实施程序
累吐血，也要背下来
调整至资产负债表日
实施程序
7.注意事项
监盘程序是用作控制测试还是实质性程序，取决于注册会计师对风险评估结果、审计方案和实施的特定程序的判断。如果注册会计师可能基于风险评估的结果判断无须对现金盘点实施控制测试，仅实施实质性程序
如果注册会计师可能基于风险评估的结果判断无须对现金盘点实施控制测试，仅实施实质性程序
控制测试不是必须的，实质性程序是必须的
了解内控好，做控制测试
内控不好，直接进行实质性程序
【提示】
进行现金盘点前，应由出纳员将现金集中起来存入保险柜。必要时可加以封存，然后由出纳员把已办妥现金收付手续的收付款凭证登入库存现金日记账。
必要时可加以封存
【补充例题·简答题】（根据历年试题改编）
在对甲公司2016年度财务报表进行审计时，A注册会计师负责审计货币资金项目。甲公司在总部和营业部均设有出纳部门。
（1）为顺利监盘库存现金，A注册会计师在监盘前一天通知甲公司会计主管人员做好监盘准备。
（2）考虑到出纳日常工作安排，对总部和营业部库存现金的监盘时间分别定在上午十点和下午三点。
（3）监盘工作由A注册会计师和甲公司的相关出纳员共同进行。
（4）监盘时，出纳把现金放入保险柜，并将已办妥现金收付手续的交易登入现金日记账，结出现金日记账余额。然后，A注册会计师当场盘点现金。
出纳和会计主管人员
（5）A注册会计师在与现金日记账核对后填写“库存现金监盘表”，并在签字后形成审计工作底稿。
要求：请指出上述库存现金监盘工作中有哪些不当之处，并提出改进建议。
【答案】
序号
不当之处
改进建议
（1）
提前通知甲公司会计主管人员做好监盘准备的做法不当
A注册会计师最好实施突击性检查
（2）
没有同时监盘总部和营业部库存现金的做法不当
A注册会计师应组织同时监盘总部和营业部的库存现金，若不能同时监盘，则应对后监盘的库存现金实施封存
（3）
甲公司会计主管人员没有参与盘点的做法不当
盘点人员应包括出纳、会计主管人员，监盘人员为注册会计师
（4）
现金盘点操作程序不当
库存现金应由出纳盘点，由注册会计师监盘
（5）
“库存现金监盘表”签字人员不当
“库存现金监盘表”应由甲公司出纳员、会计主管人员和注册会计师共同签字
二、银行存款的实质性程序
（一）审计目标与认定对应关系表
①资产负债表中记录的货币资金是存在的
存在
②应当记录的货币资金均已记录，相关披露均已包括
完整性
③记录的货币资金由被审计单位拥有或控制
权利和义务
④货币资金以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录，相关披露已得到恰当计量和描述
准确性、计价和分摊
⑤货币资金已记录于恰当的账户
分类
⑥货币资金已被恰当地汇总或分解且表述清楚，相关披露在适用的财务报告编制基础下是相关的、可理解的
列报
（二）审计目标与审计程序对应关系表
审计目标
④
1.获取银行存款余额明细表
公共程序
（1）复核加计是否正确，并与总账数和日记账合计数核对是否相符（★★★测试银行存款余额的起点）
（2）检查非记账本位币银行存款的折算汇率及折算金额是否正确
资产负债表
负债表日
所有者权益
未分配利润
发生时即期汇率
①②④
前提
存在稳定的预期关系
2.实施实质性分析程序（其他应付款——个人）
计算银行存款累计余额应收利息收入，分析比较被审计单位银行存款应收利息收入与实际利息收入的差异是否恰当，评估利息收入的合理性，检查是否存在高息资金拆借，确认银行存款余额是否存在，利息收入是否已经完整记录
①③
3.检查银行存款账户发生额
高估，影响权利和义务
①②④
4.取得并检查银行对账单和银行存款余额调节表
多记账
高估，存在
少记账
低估，完整性
①③
5.函证银行存款余额，编制银行函证结果汇总表，检查银行回函
函证，很难完整性
③
6.检查银行存款账户的存款人是否为被审计单位，若非被审计单位，应获取该账户户主和被审计单位的书面声明，确认资产负债表日是否需要提请被审计单位进行调整
③⑥
7.关注是否存在质押、冻结等对变现有限制或存放在境外的款项
⑥
8.对不符合现金和现金等价物条件的银行存款在审计工作底稿中予以列明，以考虑对现金流量表的影响
①②④
9.抽查大额银行存款收支的原始凭证
①②
10.检查银行存款收支的截止是否正确
⑥
11.检查银行存款是否在财务报表中作出恰当列报
公共程序
（三）银行存款的实质性程序（★★★★部分讲解）
完整性
存货存放地点清单的完整性
银行账户的完整性
1.如果对被审计单位银行账户的完整性存有疑虑，例如，当被审计单位可能存在账外账或资金体外循环时，注册会计师可以考虑额外实施以下审计程序（2个程序）
（1）注册会计师在企业人员陪同下（★★★★注意：不能代为打印）到中国人民银行或基本存款账户开户行查询并打印《已开立银行结算账户清单》，观察银行办事人员的查询、打印过程、并检查被审计单位账面记录的银行人民币结算账户是否完整。
亲自打印 + 全程观察
（2）结合其他相关细节测试，关注交易相关单据中被审计单位的收（付）款银行账户是否包含在注册会计师已获取的开立银行账户清单内。
★★★背下来★★★
2.检查银行存款账户发生额
★★2021新改写★★
注册会计师还可以考虑对银行存款账户的发生额实施以下程序：（共5点）
（1）结合银行账户性质，分析不同账户发生银行日记账漏记银行交易的可能性，获取相关账户相关期间的全部银行对账单；
（2）利用数据分析等技术，对比银行对账单上的收付款流水与被审计单位银行存款日记账的收付款信息是否一致，对银行对账单及被审计单位银行存款日记账记录进行双向核对。
（3）注册会计师通常可以考虑选择以下银行账户进行核对：
①基本户；
②余额较大的银行账户；
③发生额较大且收付频繁的银行账户；
④发生额较大但余额较小、零余额或当期注销的银行账户；
⑤募集资金账户等。
（4）针对同一银行账户，注册会计师可以根据具体情况实施下列审计程序：
①选定同一期间（月度、年度）的银行存款日记账、银行对账单的发生额合计数(借方及贷方)进行总体核对。
②对银行对账单及被审计单位银行存款日记账记录进行双向核对。【在运用数据分析技术时，可选择全部项目进行核对】。
注意事项：
a.核对内容包括日期、金额、借贷方向、收付款单位、摘要等。
b.对相同金额的一收一付、相同金额的多次转入转出等大额异常货币资金发生额，检查银行存款日记账和相应交易及资金划转的文件资料，关注相关交易及相应资金流转安排是否具有合理的商业理由。
（5）浏览资产负债表日前后的银行对账单和被审计单位银行存款账簿记录，关注是否存在大额、异常资金变动以及大量大额红字冲销或调整记录，如存在，需要实施进一步的审计程序。
3.取得并检查银行对账单和银行存款余额调节表（表12－1：“一户一表”）
（1）检查目的：证实资产负债表中所列银行存款是否存在的重要程序。
（2）具体测试程序通常包括：
情形
测试程序
银行对账单 （共3点）
1.取得被审计单位加盖银行印章的银行对账单，必要时，亲自到银行获取对账单，并对获取过程保持控制；此外，注册会计师还可以观察被审计单位人员登录并操作网银系统导出信息的过程，核对网银界面的真实性，核对网银中显示或下载的信息与提供给注册会计师的对账单中信息的一致性；
亲自，保持控制
网银
不能只看截屏
要看过程
注册会计师还可以观察被审计单位人员登录并操作网银系统导出信息的过程，核对网银界面的真实性，核对网银中显示或下载的信息与提供给注册会计师的对账单中信息的一致性；
2.将获取的银行对账单余额与银行日记账余额进行核对，如存在差异，获取银行存款余额调节表；
3.将被审计单位资产负债表日的银行对账单与银行询证函回函核对，确认是否一致。
银行存款余额调节表 （共4点）
★★★★★
1.检查调节表中加计数是否正确，调节后银行存款日记账余额与银行对账单余额是否一致；
2.检查调节事项；（2015年简答题涉及：详见下列【补充内容】）
3.关注长期未达账项，查看是否存在挪用资金等事项；
4.特别关注银付企未付、企付银未付中支付异常的领款事项，包括没有载明收款人、签字不全等支付事项，确认是否存在舞弊。
【补充内容】检查调节事项
有可能背下来
企付银未付款项
1.检查被审计单位付款的原始凭证，并检查该项付款是否已在期后银行对账单上得以反映；
期后银行对账单
企业
2.在检查期后银行对账单时,就对账单上所记载的内容，如支票编号、金额等，与被审计单位支票存根进行核对。
银行
企收银未收款项
1.检查被审计单位收款入账的原始凭证；
企业
2.检查其是否已在期后银行对账单上得以反映。
银行
银收企未收款项/银付企未付款项
1.检查收、付款项的内容及金额，确定是否为截止错报。
2.如果企业的银行存款余额调节表存在大额或长期未达账项，注册会计师应追查原因并检查相应的支持文件，判断是否为错报事项,确定是否需要提请被审计单位进行调整。
企业
4.函证银行存款余额，编制银行函证结果汇总表，检查银行回函
1.函证目的
证实资产负债表所列银行存款是否存在。
2.函证内容
（1）注册会计师应当对银行存款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序。
（2）除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。
★★★背下来★★★
对财务报表不重要
与之相关的重大错报风险很低。
（3）如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。
3.特殊说明
通过向往来银行函证，注册会计师不仅可了解企业资产的存在，还可了解企业账面反映所欠银行债务的情况，并有助于发现企业未入账的银行借款和未披露的或有负债。
4.函证方式
积极式函证。
5.关于定期存款的审计
如果被审计单位有定期存款，注册会计师可以考虑实施以下审计程序:
（1）如果定期存款占银行存款的比例偏高，或同时负债比例偏高，注册会计师需要向管理层询问定期存款存在的商业理由并评估其合理性。
注册会计师需要向管理层询问定期存款存在的商业理由并评估其合理性。
（2）获取定期存款明细表，检查是否与账面记录金额一致，存款人是否为被审计单位，定期存款是否被质押或限制使用。
获取定期存款明细表
（3）监盘定期存款凭据，或实地观察被审计单位登录网银系统查询定期存款信息，并将查询信息截屏保存。如果被审计单位在资产负债表日有大额定期存款，基于对风险的判断，考虑选择在资产负债表日实施监盘。
关注过程
监盘定期存款凭据，或实地观察被审计单位登录网银系统查询定期存款信息，并将查询信息截屏保存。
（4）未质押定期存款
①对存款期限跨越资产负债表日的未质押定期存款，检查开户证实书原件而非复印件，以防止被审计单位提供的复印件是未质押或未提现前原件的复印件。
检查开户证实书原件而非复印件
②特别关注被审计单位在定期存单到期之前，是否存在先办理质押贷款或提前套现，再用质押贷款所得货币资金或套取的货币资金虚增收入、挪作他用或从事其他违规业务的情形。
③在检查时，还要认真核对相关信息，包括存款人、金额、期限等，如有异常，需实施进一步审计程序。
（5）已质押定期存款
①对已质押的定期存款，检查定期存单复印件，并与相应的质押合同核对，核对存款人、金额、期限等相关信息；
对已质押的定期存款，检查定期存单复印件，并与相应的质押合同核对，
②对于用于质押借款的定期存单，关注定期存单对应的质押借款有无入账；
③对于超过借款期限但仍处于质押状态的定期存款，还需要关注相关借款的偿还情况，了解相关质权是否已被行使；
④对于为他人担保的定期存单，关注担保是否逾期及相关质权是否已被行使。
（6）函证定期存款相关信息。
（7）结合财务费用和投资收益审计，分析利息收入的合理性，判断定期存款是否真实存在，或是否存在体外资金循环的情形。
结合财务费用和投资收益审计，分析利息收入的合理性，判断定期存款是否真实存在，或是否存在体外资金循环的情形。
①如果账面利息收入远大于根据定期存款计算的应得利息，很可能表明被审计单位存在账外定期存款。
②如果账面利息收入远小于根据定期存款计算的应得利息，很可能表明被审计单位存在转移利息收入或挪用、虚构定期存款的情况。
（8）对于在报告期内到期结转的定期存款、资产负债表日后已提取的定期存款，检查、核对相应的兑付凭证、银行对账单或网银记录等。
（9）关注被审计单位是否在财务报表附注中对定期存款及其受限情况(如有)给予充分披露。
【补充例题·多选题】
注册会计师负责对被审计单位2016年度财务报表进行审计。在对货币资金项目审计过程中，注册会计师遇到以下事项，请代为做出正确的专业判断。
（1）被审计单位编制的2016年12月末银行存款余额调节表显示存在未达账项，其中包括被审计单位已付而银行未付的材料采购款10000元。以下审计程序中，可能为该材料采购款未达账项的真实性提供审计证据的有（ ）。
A.检查2017年1月份的银行对账单
B.检查相关的采购合同、供应商销售发票和付款审批手续
C.就2016年12月末银行存款余额向银行寄发银行询证函
D.向相关的原材料供应商寄发询证函
【答案】
ABD
【解析】由于在12月末供应商尚未办理转账，所以向银行函证12月末的银行存款余额是无效的。
（2）注册会计师拟对银行存款余额实施函证程序。以下做法中，正确的有（ ）。
A.以被审计单位的名义寄发银行询证函
B.除余额为零的银行存款账户以外，必须对被审计单位所有银行存款账户实施函证程序
C.银行询证函为了便于进行统计，应进行相应的编号
D.某账户在2016年6月注销，也应该进行函证
本期内注销
【答案】
ACD
【解析】余额为零的银行存款账户也应当进行函证，所以选项B错误。
【补充例题•综合题】（2020年）
上市公司甲公司是ABC会计师事务所首次接受委托的审计客户，主要从事房地产开发、销售和物业管理业务。A注册会计师负责审计甲公司2019年度财务报表，确定财务报表整体的重要性为2000万元。
资料四：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了实施进一步审计程序的情况，部分内容摘录如下：
（3）A注册会计师前往征信中心取得了甲公司企业信用报告，其显示的2019年末银行借款余额较账面余额多1亿元。管理层解释该笔借款已于2019年12月30日归还，但征信中心的系统数据未及时更新。A注册会计师检查了相关借款合同和借款、还款凭证，核对了相关银行询证函回函，并向借款银行核实了这一情况，结果满意，据此认可了管理层的解释。
要求：
针对资料四第（3）项，假定不考虑其他条件，指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
【答案】
事项序号
是否恰当（是/否）
理由
（3）
是
—
【补充例题·简答题】（2017年，部分）
ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计甲公司2016年度财务报表，与货币资金审计相关的部分事项如下：
（1）A注册会计师认为库存现金重大错报风险很低，因此，未测试甲公司财务主管每月末盘点库存现金的控制，于2016年12月31日实施了现金监盘，结果满意。
（2）对于账面余额与银行对账单余额存在差异的银行账户，A注册会计师获取了银行存款余额调节表，检查了调节表中的加计数是否正确，并检查了调节后的银行存款日记账余额与银行对账单余额是否一致，据此认可了银行存款余额调节表。
只核对了金额
（3）因对甲公司管理层提供的银行对账单的真实性存有疑虑，A注册会计师在出纳陪同下前往银行获取银行对账单，在银行柜台人员打印对账单时，A注册会计师前往该银行其他部门实施了银行函证。
亲自获取，全程关注
（4）甲公司有一笔2015年10月存入的期限两年的大额定期存款。A注册会计师在2015年度财务报表审计中检查了开户证实书原件并实施了函证，结果满意，因此，未在2016年度审计中实施审计程序。
大额
重大账户余额
（5）为测试银行账户交易入账的真实性，A注册会计师在验证银行对账单的真实性后，从银行存款日记账中选取样本与银行对账单进行核对，并检查了支持性文件，结果满意。
要求：
针对上述第（1）至（5）项，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
【答案】
事项序号
是否恰当
改进建议
（1）
恰当
—
（2）
不恰当
还应检查调节事项 / 关注长期未达账项 / 关注未达账中异常的支付款项。
（3）
不恰当
应全程关注银行对账单的打印过程 / 未对银行对账单获取过程保持控制。
（4）
不恰当
应当对重大账户余额实施实质性程序。
重大账户余额
重大类别交易
（5）
恰当
—
【补充例题·简答题】（2015年）
ABC会计师事务所负责审计甲公司2014年度财务报表，审计项目组认为货币资金的存在和完整性认定存在舞弊导致的重大错报风险，审计工作底稿中与货币资金审计相关的部分内容摘录如下：
（1）2015年2月2日，审计项目组要求甲公司管理层于次日对库存现金进行盘点，2月3日，审计项目组在现场实施了监盘，并将结果与现金日记账进行了核对，未发现差异。
（2）因对甲公司管理层提供的银行账户清单的完整性存有疑虑，审计项目组前往当地中国人民银行查询并打印了甲公司已开立银行结算账户清单，结果满意。
亲自打印
（3）因对甲公司提供的银行对账单的真实性存有疑虑，审计项目组要求甲公司管理层重新取得了所有银行账户的对账单，并现场观察了对账单的打印过程，未发现异常。
亲自获取，全程关注
（4）审计项目组未对年末余额小于10万元的银行账户实施函证，这些账户年末余额合计小于实际执行的重要性，审计项目组检查了银行对账单原件和银行存款余额调节表，结果满意。
不重要，且很低
（5）针对年末银行存款余额调节表中企业已开支票银行尚未扣款的调节项，审计项目组通过检查相关的支票存根和记账凭证予以确认。
检查企业和银行
（6）审计项目组发现X银行询证函回函上的印章与以前年度的不同，甲公司管理层解释X银行于2014年中变更了印章样式，并提供了X银行的收款回单，审计项目组通过比对印章样式，认可了甲公司管理层的解释。
追加
查
要求：
针对上述事项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当，如不恰当，提出改进建议。
【答案】
事项序号
是否恰当
改进建议
（1）
不恰当
对库存现金的监盘最好实施突击性检查，时间最好选择在上午上班前或下午下班时。
如果在非资产负债表日，从监盘日到资产负债表日之间的金额要进行调整，并对现金的变动实施相应的审计程序
（2）
恰当
—
（3）
不恰当
如果对甲公司提供的银行对账单的真实性存有疑虑，注册会计师可以在被审计单位的协助下亲自到银行获取银行对账单。在获取银行对账单时，注册会计师要全程关注银行对账单的打印过程。
（4）
不恰当
审计项目组应当对银行存款账户（包括零余额账户和在本期内注销的账户）实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。
（5）
不恰当
还应取得期后银行对账单，确认未达账项是否存在，银行是否已于期后入账。
（6）
不恰当
不能仅通过甲公司的解释和提供的收款回单，而不实施其他审计程序，审计项目组应实施其他审计程序，比如亲自到银行进行核实等。
【补充例题·简答题】（2013年，修改）
A注册会计师确定甲公司2012年度财务报表整体的重要性为200万元，明显微小错报的临界值为10万元。A注册会计师实施了银行函证程序，相关审计工作底稿的部分内容摘录如下：

要求：
针对上述审计说明第（1）至（3）项，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
【答案】
事项序号
是否恰当
理由
（1）
不恰当
A注册会计师没有对零余额和在本期内注销的账户实施函证。也未评价这些账户是否对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。
（2）
不恰当
A注册会计师没有评估回函的可靠性 / 银行业务专员当场办理回函，未实施适当的核对程序和处理流程。
注册会计师没有对函证的全过程保持控制
（3）
不恰当
小额差异也需要进行调查 / 小额差异可能是由方向相反的大额差异相互抵销形成的。
应该对所有差异实行调查
三、其他货币资金的实质性程序
注册会计师对其他货币资金实施审计程序时，通常可能特别关注以下事项：
种类
关注事项
保证金存款
1.检查开立银行承兑汇票的协议或银行授信审批文件。
2.可以将保证金账户对账单与相应的交易进行核对：
①根据被审计单位应付票据的规模合理推断保证金数额；
②检查信用证的开立协议与保证金是否相符；
③检查保证金与相关债务的比例是否与合同约定一致；
④特别关注是否存在有保证金发生而被审计单位无对应保证事项的情形。
存出投资款
1.跟踪资金流向，并获取董事会决议等批准文件、开户资料、授权操作资料等；
2.如果投资于证券交易业务，通常结合相应金融资产项目审计：
①核对证券账户名称是否与被审计单位相符；
②获取证券公司证券交易结算资金账户的交易流水，抽查大额的资金收支；
③关注资金收支的财务账面记录与资金流水是否相符。
互联网支付
因互联网支付留存于第三方支付平台的资金：
1.了解是否开立支付宝、微信等第三方支付账户，如是：
①获取相关开户信息资料；
②了解其用途和使用情况；
③获取与第三方支付平台签订的协议；
④了解第三方平台使用流程等内部控制；
⑤比照验证银行存款或银行交易的方式对第三方平台支付账户函证交易发生额和余额(如可行)。
2.获取第三方支付平台发生额及余额明细，并与账面记录进行核对，对大额交易考虑实施进一步的检查程序。
本章小结
1.货币资金审计涉及的主要单据和会计记录（5种）；
2.涉及的主要业务活动（现金管理、银行存款管理、票据管理、印章管理等）；
3.良好的货币资金内部控制应达到的六点要求；
4.实施货币资金审计的过程中需要保持警觉的情形（17+11）；
5.库存现金和银行存款的内部控制要求和控制测试程序（现金付款的审批和复核、现金盘点、银行账户的开立、变更和注销、银行付款的审批和复核、编制银行存款余额调节表）；
6.监盘库存现金（监盘目的、监盘方式、监盘时间、监盘范围、参与人员、监盘步骤）；
突击性检查
产权
参与人员：３类
7.对银行账户的完整性存有疑虑可以实施的程序（2个）；
亲自打印＋全程关注
结合其他细节测试
8.函证银行存款（函证目的、函证内容、函证方式——积极式）；
9.定期存款的审计程序；
10.其他货币资金的审计程序（存出投资款、保证金存款、互联网支付）。
非学无以广才，非志无以成学
第三编
第九章 销售与收款
营业收入
应收账款
函证
业务流程图
销售和信用管理部门
仓储和装运
销售单、发运凭证、销售发票
第十章 采购与付款
应付账款
完整性
五个程序
业务流程图
进货单、验收单、卖方发票
请购和订购
采购和验收
验收和仓储
第十一章 生产与存货
存货监盘
第十二章 货币资金
库存现金监盘
银行存款函证