CPA 会计 第5章 投资性房地产

本章考试内容较多，但所占分值不多，一般以客观题形式进行考核，但作为基础知识经常与非货币性资产交换、债务重组、所得税及会计政策变更、差错更正等内容结合，以主观题的形式进行考核。本章分值一般在5分左右。

第五章　投资性房地产

• 本章考情分析
  • 本章分值一般在5分左右。
  • 本章考试内容较多，但所占分值不多，一般以客观题形式进行考核，但作为基础知识经常与非货币性资产交换、债务重组、所得税及会计政策变更、差错更正等内容结合，以主观题的形式进行考核。
    • 投房+所得税
• 本章基本结构框架
• 第一节　投资性房地产的特征与范围
  • 一、投资性房地产的定义
    • 投资性房地产：是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。
    • 自用的房子，属于固定资产。
    • 自用的地，属于无形资产。
  • 二、投资性房地产的范围
    • （一）属于投资性房地产的项目
      • 1.已出租的土地使用权（经营租赁方式）
        • 企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类
      • 2.持有并准备增值后转让的土地使用权（很少见）炒地皮，资本增值
      • 3.已出租的建筑物
        • 出租的房
        • （1）是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物，主要包括自行建造或开发活动完成后用于出租的建筑物，以及正在建造或开发过程中将来用于出租的建筑物；
        • （2）企业租入再转租给其他单位的建筑物不属于投资性房地产；
        • （3）通常情况下，对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，如董事会或类似机构作出书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也应视为投资性房地产。
        • （4）企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，如企业将办公楼出租并向承租人提供保安、维修等辅助服务，应当将该建筑物确认为投资性房地产
    • （二）不属于投资性房地产的项目
      • 1.自用房地产：
        • 企业自用的厂房、办公楼等生产经营场所。（固定资产、无形资产）
      • 2.作为存货的房地产：
        • 房地产开发企业销售的或为销售而正在开发的商品房和土地，是房地产企业的开发产品，应当作为存货处理。
          • （买地+建房 ）->开发成本->开发产品（完工后）
          • 开发成本和开发产品都属于存货
        • 【特别提示】
        • 在实务中，存在某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值的情形。如某项投资性房地产不同用途的部分能够单独计量和出售的，应当分别确认为固定资产、无形资产、存货（房地产开发企业）和投资性房地产。
• 第二节　投资性房地产的确认和计量
  • 一、投资性房地产的确认和计量
    • （一）投资性房地产的确认条件和确认时点
      • 1.投资性房地产的确认条件
        • 投资性房地产只有在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认：
        • （1）与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；
        • （2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。
      • 2.投资性房地产的确认时点
        • ①对已出租的土地使用权、已出租的建筑物
          • 一般为租赁期开始日。（房子董事会同意即可）
        • ②对持有并准备增值后转让的土地使用权
          • 企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期
            • 无形资产->投资性房地产
    • （二）投资性房地产的初始计量：按成本进行初始计量
    • （三）投资性房地产的后续计量：有成本模式和公允价值模式两种模式
      • 投资性房地产后续计量可以选择成本模式或公允价值模式，但同一企业只能采用一种模式对其所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式，即不得对一部分投资性房地产采用成本模式进行后续计量，对另一部分投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。
      • 1.采用成本模式计量的投资性房地产（3个允许）
        • 允许提折旧（房）
        • 允许摊销（地）
        • 允许提减值准备
        • 【特别提示】
          • 已经计提的投资性房地产减值准备，不允许转回。
            • 坏账准备
            • 存货跌价准备
            • 第14章 金融资产
            • 第16章 收入
            • 第20章 所得税
            • 第25章 持有待售减值
      • 2.采用公允价值模式计量的投资性房地产（3个不允许：）
        • 不允许提折旧
        • 不允许摊销
        • 不允许提减值准备
        • 采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：
          • （1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；
          • （2）企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。
    • 账务处理
      • 科目设置
        • 成本模式
          • ①投资性房地产
          • ②投资性房地产累计折旧（摊销）<不区分房和地>
          • ③投资性房地产减值准备
        • 公允价值模式
          • 投资性房地产—成本
          • 　　　　 　　—公允价值变动★★★ <必须写明细科目>
      • 账务处理
        • 1.增加时（注意：出租时点）
          • 成本模式
            • ①外购时（价、税、费）
              • 借：投资性房地产 　贷：银行存款
              • 注意：增值税进项税额的抵扣
            • ②自行建造
              • 借：投资性房地产 　贷：开发成本<房企>/在建工程<非房企>等
          • 公允价值模式
            • ①外购时（价、税、费）
              • 借：投资性房地产—成本 1000 　贷：银行存款 1000
              • 注意：增值税进项税额的抵扣
            • ②自行建造
              • 借：投资性房地产—成本 　贷：开发成本<房企>/在建工程<非房企>等
          • 注意：
            • ①出租时，房、地均转换为投资性房地产；
            • ②建造过程中发生的非正常性损失直接计入当期损益
        • 2.收租金
          • <两个模式一样的>
          • 借：银行存款 　贷：其他业务收入
            • 应收未收的租金->其他应收款
            • 只有销售产品提供劳务应收而未收->应收账款
          • 注意：增值税销项税额的确定
        • 3.结转成本
          • 成本模式
            • 借：其他业务成本 　贷：投资性房地产累计折旧（摊销）
          • 公允价值模式
            • 不允许提折旧、摊销
        • 4.期末计量（12月31日）
          • 公允价值模式
            • ①期末公允价值＞账面余值
              • 借：投资性房地产—公允价值变动 <130-100=>30万
              • 　贷：公允价值变动损益 30万
            • ②期末公允价值＜账面余值
              • 借：公允价值变动损益 13万
              • 　贷：投资性房地产—公允价值变动 <130-117=>13万
            • 总结：投资性房地产——成本 铁定在借方 公允价值变动可借方可贷方 只有第一次变动和成本比较，以后每次同前一次比较
        • 5.减值
          • 成本模式
            • 借：资产减值损失 　贷：投资性房地产减值准备
              • 计提减值后不允许转回
          • 公允价值模式
            • 不允许提减值
        • 6.后续支出
          • 【特别提示】
            • 企业将某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，在再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销
          • 成本模式
            • ①资本化后续支出
              • A.转入在建
                • 借：投资性房地产——在建 <得到账面价值> 投资性房地产累计折旧（摊销） 　　投资性房地产减值准备 　贷：投资性房地产
              • B.发生后续支出时
                • 借：投资性房地产——在建 贷：银行存款等
              • C.完工时
                • 借：投资性房地产 贷：投资性房地产——在建
            • ②费用化支出
              • 借：其他业务成本 ★★★
              • 贷：银行存款等
          • 公允价值模式
            • ①资本化后续支出
              • A.转入在建
                • 借：投资性房地产——在建 117 　贷：投资性房地产——成本 100 　　　　　　　　　——公允价值变动（可借可贷） 17
              • B.发生后续支出时
                • 借：投资性房地产——在建 20 贷：银行存款等 20
              • C.完工时
                • 借：投资性房地产 137 贷：投资性房地产——在建 137
            • ②费用化支出
              • 借：其他业务成本 ★★★
              • 贷：银行存款等
  • 二、投资性房地产后续计量模式的变更
    • 1.企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。
    • 2.成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。
      • 计量属性属于会计政策变更 ★★★
      • 销掉账面价值，生成转换日的公允价值
      • 账面价值和公允价值的差额为调整期初留存收益 ★★★
        • 留存收益的会计科目
          • 盈余公积
          • 利润分配——未分配利润
    • 账务处理
      • 借：投资性房地产（转换日的公允价值）——成本 120
        • —— 成本 100
        • ——公允价值变动 20
      • 　　投资性房地产减值准备 10
      • 　　投资性房地产累计折旧（摊销） 20
      • 贷：投资性房地产 100
      • 成本模式的账面价值 100-10-20=70
      • 　　　盈余公积（倒挤，可借可贷） 5
      • 　　　利润分配——未分配利润（倒挤，可借可贷）45
      • 50
    • 3.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。
      • 成本模式（历史成本）<多数>
        • 历史成本<多数>
        • 重置成本<盘盈>
        • 现值<跨年度>
        • 可变现净值<存货>
        • 公允价值<金融资产>
      • 公允价值模式
        • 强制转换为成本模式，是差错，需要进行差错更正
• 第三节　投资性房地产的转换和处置
  • 一、投资性房地产的转换（双向转换、用途变更）
    • （一）投资性房地产转换形式和转换日
      • 形式：投转非、非转投
      • 投转非
        • 1.投资性房地产开始自用（固定资产或无形资产）
          • 转换日：房地产达到自用状态，企业开始将其用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期
        • 2.房地产企业将用于经营出租的房地产重新开发用于对外销售，从投资性房地产转为存货
          • 转换日：租赁期届满，企业董事会或类似机构作出书面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期
      • 非转投
        • 3.作为存货的房地产，改为出租
        • 4.自用建筑物停止自用，改为出租
        • 转换日：租赁期开始日
          • 租赁开始日：合同签订日
          • 租赁期开始日：合同生效日
        • 5.自用土地使用权停止自用，改用于赚取租金或资本增值
          • 转换日：租赁期开始日或资本增值之日
    • （二）投资性房地产转换的会计处理
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      • 成本模式
        • 1.无论是投→非，还是非→投，一般对着转：
          • 原值-原值
          • 折旧-折旧
          • 摊销-摊销
          • 准备-准备
        • 2.涉及存货的（存货→投资房 或 投资房→存货）<一定是房企>：谁多倒挤谁，或者借方采用倒挤。
      • 公允价值模式下
        • 1.区分投→非，还是 非→投。
        • 2.有差额，贷<销掉的>记账面价值，借<生成的>记公允价值，会形成借差贷差，方向不同差额科目不同。
      • 投转非
        • 1.投资性房地产转为自用房地产
          • 成本模式
            • 原转原、折转折、摊转摊、准转准
            • 借：固定资产/无形资产
            • 　　投资性房地产累计折旧（摊销）
            • 　　投资性房地产减值准备
            • 　贷：投资性房地产
            • 　　　累计折旧/累计摊销
            • 　　　固定资产减值准备/无形资产减值准备
          • 公允价值模式
            • 贬为庶民 不为难你
            • 借：固定资产/无形资产（公允价值）
            • 贷：投资性房地产——成本
            • ——公允价值变动（可借可贷）
            • 代数和
            • 公允价值变动损益（可借可贷）
        • 2.投资性房地产转为存货
          • 成本模式
            • 谁多倒挤谁，或者借方采用倒挤。
            • 借：开发产品（倒挤） <增加>
              • 投资性房地产的账面价值
            • 　　投资性房地产累计折旧（摊销） <减少>
            • 　　投资性房地产减值准备 <减少>
            • 贷：投资性房地产 <减少>
          • 公允价值模式
            • 贬为庶民 不为难你
            • 借：开发产品（公允价值）
            • 贷：投资性房地产——成本
            • ——公允价值变动（可借可贷）
            • 账面价值
            • 代数和
            • 公允价值变动损益（可借可贷）
      • 非转投
        • 1.自用房地产转换为投资性房地产
          • 成本模式
            • 原转原、折转折、摊转摊、准转准
            • 借：投资性房地产
            • 　　累计折旧/累计摊销
            • 　　固定资产减值准备/无形资产减值准备
            • 　贷：固定资产/无形资产
            • 　　　投资性房地产累计折旧（摊销）
            • 　　　投资性房地产减值准备
          • 公允价值模式
            • 飞上枝头 挨上一箭
            • 借：投资性房地产——成本（公允价值）
            • 累计折旧/累计摊销 ↓
            • 固定资产减值准备/无形资产减值准备 ↓
            • 公允价值变动损益（倒挤，借差）
            • 贷：固定资产/无形资产 ↓
              • 账面价值
            • 其他综合收益（倒挤，贷差）
            • 注：处置时，将其他综合收益转入当期损益（其他业务成本）
        • 2.存货转换为投资性房地产
          • 成本模式
            • 谁多倒挤谁，或者借方采用倒挤。
            • 借：投资性房地产（倒挤） ↑
            • 　　存货跌价准备 ↓
            • 贷：开发产品 ↓
          • 公允价值模式
            • 飞上枝头 挨上一箭
            • 借：投资性房地产——成本（公允价值）
            • 存货跌价准备 ↓
            • 公允价值变动损益（倒挤，借差）
            • 贷：开发产品 ↓
              • 账面价值
            • 其他综合收益（倒挤，贷差）
            • 注：处置时，将其他综合收益转入当期损益（其他业务成本）
              • 借：其他综合收益
              • 贷：其他业务成本
      • 相关总结
        • 1.只有在公允价值模式下才可能出现差额（账面价值与公允价值）
        • 2.投资性房地产 →
          • 非投资性房地产
            • 借差
              • 公允价值
              • 变动损益
            • 贷差
              • 公允价值
              • 变动损益
        • 3.非投资性房地产 →
          • 投资性房地产
            • 借差
              • 公允价值
              • 变动损益
            • 贷差
              • 其他综合收益
  • 二、投资性房地产的处置（出售、转让、报废、毁损、非货币性资产交换等）
    • 成本模式
      • 1
        • 借：银行存款
        • 贷：其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）
      • 2
        • 借：其他业务成本（倒挤）<账面价值> 投资性房地产累计折旧（摊销） 　　投资性房地产减值准备
        • 贷：投资性房地产
    • 公允价值模式
      • 1
        • 借：银行存款
        • 贷：其他业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额）
      • 2
        • 借：其他业务成本
        • 贷：投资性房地产——成本 ——公允价值变动（可借可贷）
      • 3 同时
        • 借：公允价值变动损益（可借可贷）
        • 贷：其他业务成本
      • 同时，结转
        • 借：其他综合收益<非转投>
        • 贷：其他业务成本
• 本章小结
  • 1. 理解投资性房地产的定义及范围
  • 2. 掌握投资性房地产的确认和初始计量
  • 3. 掌握与投资性房地产有关的后续支出的账务处理
  • 4. 掌握采用成本模式进行后续计量的投资性房地产的账务处理
  • 5. 掌握采用公允价值模式计量的投资性房地产的账务处理
  • 6. 掌握投资性房地产后续计量模式的变更的账务处理
  • 7. 掌握投资性房地产的转换和处置的账务处理
• 成功者绝不放弃，放弃者绝不会成功。