审计基本原理

本图是cpa审计考试中关于审计基本原理的重点知识梳理，内容涵盖审计目标、审计风险、审计程序、审计证据等等，适合正在备考的小伙伴~

一、审计基本原理

• 1、什么是审计
  • 审计是指CPA对财务报表是否不存在重大错报提供合理保证，以积极方式提出意见，增强除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度。
  • 合理保证&有限保证
    • 合理保证 （reasonable assurance）
      • 风险降至可接受的低水平，积极方式
        • 高水平的保证；低水平的鉴证业务风险。
    • 有限保证 （limited assurance）
      • 风险降至可接受的水平，消极方式
        • 适度的、有意义的保证
    • 保证水平＋风险水平＝100%
  • 业务范围
    • 
    • 鉴证业务
      • 审计
      • 审阅
      • 其他鉴证业务
    • 相关服务
  • 风险导向审计方法
    • 详细审计
      • 适用于规模较小、账务处理比较简单的企业。
    • 制度基础审计
      • 根据内部控制制度完善与否是决定审计工作重点。制度基础审计的审计目的：鉴证报表的合法性、公允性；方法：在评价内部控制基础上的抽样。
    • 风险导向审计
      • 方法：在评估报表重大错报风险的基础上，设计并执行有针对性的测试程序，以合理发现重大错报。风险导向审计的核心是对重大错报风险评估与应对。
  • 审计要素
    • 审计业务三方关系人
      • 三方关系人是鉴证业务的重要标准之一。如某项业务不存在除责任方之外的其他预期使用者[例如，设计内部控制，执行商定程序，代编财务报表等,该业务不构成鉴证业务。 （1）注册会计师 对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。 注册会计师可以利用专家协助执行审计业务，注册会计师应当确信包括专家在内的项目组整体已具备执行该项审计业务所需的知识和技能，并充分参与该项审计业务和了解专家所承担的工作。 （2）被审计单位管理层（责任方） 管理层和治理层（如适用）的责任： ①按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）； ②设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报； ③向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。 （3）预期使用者 预期使用者是指预期使用审计报告和财务报表的组织或人员。 比如： 外部：公众、银行、债权人、监管机构。 内部：治理层、管理层。 2.三方关系人之间的关系： 管理层和预期使用者可能来自同一企业； 管理层也会成为预期使用者； 财务报表审计并不减轻管理层或治理层的责任。 如果某项业务不存在除责任方之外的其他预期使用者，该业务不构成一项审计业务或其他鉴证业务。
      • 第一方：CPA
      • 第二方：管理层
      • 第三方：预期使用者
    • 财务报表（鉴证对象信息）
      • 财务报表（鉴证对象信息） 在财务报表审计中，鉴证对象信息即财务报表。 【拓展】 1.鉴证对象是什么？ 在财务报表审计中，鉴证对象是指出历史的财务状况、经营业绩和现金流量。 2.鉴证对象与鉴证对象信息区别是什么？ 鉴证对象是一个客观事实，而鉴证对象信息是以人类能理解的形式对鉴证对象某方面性质所做的描述。
    • 财务报表编制基础（标准）
      • 标准是指用于评价或计量鉴证对象的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。 在财务报表审计中，财务报告编制基础即是标准。 注意区分： 审计准则、会计准则  中国注册会计师执业准则体系图示： 
    • 审计证据
      • 审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的必要信息。 审计证据既包括支持和佐证管理层认定的信息，也包括与这些认定相矛盾的信息。 审计证据的充分性（证据数量）和适当性（证据质量）相互关联 充分性： 审计证据的数量受其对重大错报风险评估和审计证据质量的影响 适当性： 审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。
      • 充分性
      • 适当性
        • 相关性
        • 可靠性
    • 审计报告
      • 注册会计师应当针对财务报表（鉴证对象信息）在所有重大方面是否符合适当的财务报表编制基础（标准），以书面报告的形式发表能够提供合理保证程度的意见。  （1）无保留意见审计报告 如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规定，注册会计师应当在审计意见中使用“财务报表在所有重大方面按照[适用的财务报告编制基础（如企业会计准则等）]编制，公允反映了…”的措辞。 （2）非无保留意见审计报告 如果存在下列情形之一时，注册会计师应当对财务报表清楚地发表恰当的非无保留意见：（1）根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重大错报的结论；（2）无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论[受限]。 审计报告与意见类型 
      • 无保留意见审计报告
      • 非无保留意见审计报告
    • 管理层遵守标准编制财务报表（鉴证对象信息），注册会计师参照标准审计财务报表（鉴证对象信息），按照审计准则的要求实施审计程序获得审计证据，在获得充分适当审计证据的基础上出具审计报告，增强了除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度。
• 2、审计对象 证、账、表
  • 会计信息——凭证账务处理实务 
  • 会计凭证
    • 原始凭证和记账凭证同属于会计凭证，两者之间既有联系又有区别。 ● 联系 1）原始凭证是记账凭证的基础，记账凭证是根据原始凭证编制的，两者反映的内容一致； 2）在实际工作中，原始凭证附在记账凭证后面，作为记账凭证的附件，记账凭证是对原始凭证内容的概括和说明； 3）两者都是登记账簿的依据。 ● 区别 1）原始凭证是由经办业务的有关人员填制的；而记账凭证一律由会计人员填制； 2）原始凭证是一种证据，具有法律效力；而记账凭证不具法律效力，只能作为登记账簿的一种直接依据。 3）原始凭证是根据经济业务的发生或完成情况填制的，其格式多种多样，错综复杂；而记账凭证是按会计核算方法的要求填制的，其格式基本统一。 4）原始凭证仅用以记录证明经济业务已经发生或完成，不能载明会计分录；而记账凭证记录会计分录的全部内容。
    • 按填制的程序和用途
      • 原始凭证
        • 原始凭证，是在经济业务发生时取得或填制的，用以证明经济业务的发生或完成情况的书面证明。它是进行会计核算的 原始资料和重要依据，具有较强的法律效力。例如，各种报销单据、发货票、银行结算凭证等都是原始凭证。
      • 记账凭证
        • 记账凭证，是会计人员根据审核无误的原始凭证或汇总原始凭证编制的，用以确定会计分录，作为登记账簿直接依据的 会计凭证。 记账凭证记载的是会计信息，即要按规定的会计科目和复式记账方法，编制会计分录，然后再据以登记账簿。在实际工作中，会计分录是通过填制记账凭证来完成的， 因此，记账凭证也称分录凭证。
        • 收款凭证
        • 付款凭证
        • 转账凭证
  • 会计账簿
    • 序时账簿
      • 序时账簿，也称日记账，是按照经济业务发生时间的先后顺序逐日、逐笔登记的账簿。正因为如此，在历史上曾将其称为“流水账”。目前，在实际工作中应用比较广泛的如“现金日记账”、“银行存款日记账”等。
      • 也称日记账、流水账
    • 分类账簿
      • 分类账簿，是指对全部经济业务按照总分类账户和明细分类账户进行分类登记的账簿。分类账簿按其反映经济业务详细程度的不同，又可以分为总分类账簿（即按照总分类账户分类登记的账簿）和明细分类账簿（即按照明细分类账户分类登记的账簿）。总分类账簿（也称总账）是根据总分类账户开设的，能够全面地反映会计主体的经济活动情况，对所属的明细账起统驭作用；而明细分类账（也称明细账）是根据明细分类账户开设的，用来提供明细核算资料，应根据记账凭证或原始凭证逐笔详细登记，是对总分类账的补充和说明。
      • 总分类账簿
      • 明细分类账簿
    • 备查账簿
      • 备查账簿，也称辅助账簿，是指对某些在序时账和分类账中未能记载或记载不全的事项进行补充登记的账簿。亦被称为补充登记簿。例如为反映所有权不属于企业，由企业租入的固定资产而开设的“租入固定资产备查簿”、反映票据内容的“应付（收）票据备查簿”等。备查账簿只是其他账簿的一种补充，与其他账簿之间不存在严密的依存和勾稽关系。
  • 审计思路
    • 顺查法
      • 顺查法的审查顺序与会计核算程序的顺序完全一致，审查时首先审查原始凭证，着重审查和分析经济业务是否真实、正确、合法、合规，核对证证是否相符；其次是审查和分析记账凭证，查明会计科目处理和数据计算是否正确、合规；再次，审查各类会计账簿的记账和过账是否正确，核对账证是否相符；最后，审查和分析会计报表的各个项目是否正确、完整和合规，核对账表、表表是否相符。 顺查法适用于业务规模不大或者凭证较少的企业。大中型企业可以根据实际情况对部分账簿选择顺查法。例如，我国不少企业采用分割式记账凭证，将收款、付款、转账等三种凭证分开，单独编号，分别装订。因此对于现金、银行存款等收付业务的分类记账凭证，可以选择顺查法。顺查法也适用于会计工作混乱的单位。 顺查法的优点： 审计过程全面细致，一般说来不容易遗漏错弊事项，因此，审计质量较高；同时由于方法简单，所以易于掌握。 缺点：事无巨细，不突出重点，机械繁杂，工作量大，不利于提高审计工作效率。
    • 逆查法
      • 逆查法是指审计取证的顺序与反映经济业务的会计资料形成过程相反的方法。在这种方法下，审计人员应首先分析检查财务报表----追查至相关的日记账、明细账和总账-----核对记账凭证----核对原始凭证。逆查法的优点：可从被审计事项的总体上把握重点，在发现问题的基础上明确主攻方向，目的性、针对性比较强；由于突出重点，因而可以节省人力和时间，提高审计工作效率。缺点：由于运用逆查法一般不要求对被审计事项进行全面的详细审查，只能局限于从会计报表中发现问题，不能对全部账项进行审查。适用于业务规模较大，内部控制系统比较健全，管理基础较好的被审计单位。
• 3、审计目标
  • 总体审计目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使注册会计师能对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见，出具审计报告，并与管理层和治理层沟通（我们也可以简述成鉴证财务报表的合法性和公允性）。总体审计目标太大，有点空洞，显得泛泛而谈，因此CPA会将总体审计目标细化，细化为具体审计目标。先细化到对每一张主表和附注的目标，再细化到对每张主表和附注细分科目的认定。具体审计目标是对管理层认定的再认定。认定是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。简单地讲，管理层对财务报表要素作了表达（认定）之后，CPA通过实施审计程序对这种表达（认定）作了再一次的表达（再认定）。具体参见如下示意图：  审计目标包括财务报表总体审计目标 以及与各类交易、账户余额和披露相关的具体审计目标两个层次。 审计总目标——财务报表层次——→合法性、公允性 具体审计目标——认定层次——→对管理层的认定进行再认定
  • 总体审计目标
    • （1）总体目标的内容 1.对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使注册会计师能对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见； 2.按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。 合法性和公允性都是在“所有重大方面”，强调“合理保证”。 【关注】 在任何情况下，如果不能获取合理保证，并且在审计报告中发现保留意见也不足以实现向预期使用者报告的目的，注册会计师应当按照审计准则的规定出具无法表示意见的审计报告，或者在法律法规允许的情况下终止审计业务或解除业务约定。
    • 内容
      • 　1.对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使注册会计师能对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；
      • 2.按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。
    • 具体审计目标
      • 认定层次
        • 对管理层的认定进行再认定
  • 认定
    • 认定（assertion）是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达。认定的理解要点： （1）认定是管理层的表达； （2）认定是指管理层在财务报表中作出的明确或隐含的表达； （3）管理层的表达有明确的（比如，甲公司期末存货1000万元是存在的,没有虚假），也有隐含的表达（存货1000万元是甲公司拥有或控制的，没有被抵押）； （4）注册会计师基于管理层的认定来考虑财务报表的错报； （5）注册会计师识别的错报源于管理层认定中不恰当的表达； （6）管理层的认定有什么不恰当的表达，注册会计师则根据管理层认定的不恰当的表达确定财务报表错报的类别； （7）管理层的认定在先，注册会计师考虑错报在管理层认定不恰当之后。
    • 含义
      • 指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达
    • 类型
      • ·与所审计期间各类交易和事项有关的认定。
        • （1）与所审计期间各类交易和事项相关的审计目标 认定分类 各类认定的含义 具体审计目标（需要注册会计师确认） （1）发生 记录的交易或事项已发生，且与被审计单位有关 已记录的交易是真实的 （2）完整性 所有应当记录的交易和事项均已记录 已发生的交易确实已经记录 （3）准确性 与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录 已记录的交易是按正确金额反映的 （4）截止 交易和事项已记录于正确的会计期间 接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间 （5）分类 交易和事项已记录于恰当的账户 被审计单位记录的交易经过适当分类 发生：由发生认定推导的审计目标是已记录的交易是真实的。例如，如果没有发生销售交易，但在销售明细账中记录了一笔销售，则违反了该目标。 发生认定所要解决的问题是管理层是否把那些不曾发生的项目记入财务报表，它主要与财务报表组成要素的高估有关。 完整性：由完整性认定推导的审计目标是已发生的交易确实已经记录。例如，如果发生了销售交易，但没有在销售明细账和总账中记录，则违反了该目标。 发生和完整性两者强调的是相反的关注点。发生目标针对潜在的高估，而完整性目标则针对漏记交易（低估）。 准确性：由准确性认定推导出的审计目标是已记录的交易是按正确金额反映的。例如，如果在销售交易中，发出商品的数量与账单上的数量不符，或是开账单时使用了错误的销售价格，或是账单中的乘积或加总有误，或是在销售明细账中记录了错误的金额，则违反了该目标。 准确性与发生、完整性之间存在区别。例如，若已记录的销售交易是不应当记录的（如发出的商品是寄销商品），则即使发票金额是准确计算的，仍违反了发生目标。再如，若已入账的销售交易是对正确发出商品的记录，但金额计算错误，则违反了准确性目标，但没有违反发生目标。在完整性与准确性之间也存在同样的关系。 截止：由截止认定推导出的审计目标是接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间。例如，如果本期交易推到下期，或下期交易提到本期，均违反了截止目标。 分类：由分类认定推导出的审计目标是被审计单位记录的交易经过适当分类。例如，如果将现销记录为赊销，将出售经营性固定资产所得的收入记录为营业收入，则导致交易分类的错误，违反了分类的目标。
        • 1.发生 Occurrence
        • 2.完整性 Completeness（低估）（“已发生”）（遗漏）
        • 准确性 Accuracy（“已记录”）（可多可少）
        • 截止cut-off（“跨期”）（确有其事）
        • 分类classification
      • ·与期末账户余额相关的认定。
        • 与期末账户余额相关的审计目标 认定分类 各类认定的含义 具体审计目标（需要注册会计师确认） （1）存在 记录的资产、负债和所有者权益是存在的 记录的金额确实存在 （2）权利和义务 记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务 资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务 （3）完整性 所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录 已存在的金额均已记录 （4）计价和分摊 资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 存在：由存在认定推导的审计目标是记录的金额确实存在。例如，如果不存在某顾客的应收账款，在财务报表中却列入了对该顾客的应收账款，则违反了存在性目标。 权利和义务：由权利和义务认定推导的审计目标是资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务。例如，将他人寄售商品记入被审计单位的存货中，违反了权利的目标；将不属于被审计单位的债务记入账内，违反了义务目标。 完整性：由完整性认定推导的审计目标是已存在的金额均已记录。例如，如果存在某顾客的应收账款，在应收账款明细表中却没有列入对该顾客的应收账款，则违反了完整性目标。 计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。例如，固定资产折旧金额发生错误，则违反了计价和分摊目标。
        • 存在 Existence（≠发生）
        • 权利和义务 rights and obligations
        • 完整性 completeness
        • 计价和分摊 valuation and allocation
      • ·与列报和披露相关的认定。
        • 与列报和披露相关的认定 注册会计师对列报运用的认定通常分为下列类别： 认定 各类认定的含义 举例 发生及权利和义务（occurrence and rights and obligations） 披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关 新产品开发计划属实； 可能获得的政府补贴属实。 完整性（completeness） 所有应当包括在财务报表中的披露均已包括 所有的关联方及关联方交易均已在财务报表附注中进行了披露； 所有重要的或有负债均已披露； 所有对外提供担保的事项均已披露。 分类和可理解性（classification and understandability） 财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚 存货的主要类别已披露（原材料、材料采购、库存商品、在产品、包装物、低值易耗品等）； 一年内到期的非流动资产、非流动负债已进行重分类； 收入的确认原则（例如，收入确认的时点）已得到准确、清晰地说明。 准确性和计价（accuracy and valuation） 财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当 按固定资产主要类别分别披露的固定资产原值、累计折旧以及减值准备的增减变动数据与审定后的明细账有关数据一致。 （3）与列报和披露相关的审计目标 发生及权利和义务：将没有发生的交易、事项，或与被审计单位无关的交易和事项包括在财务报表或附注中，则违反该目标。例如，复核董事会会议记录中是否记载了固定资产抵押等事项，询问管理层固定资产是否被抵押，即是对列报的权利认定的运用。如果抵押固定资产则需要在财务报表附注中披露，说明其权利受到限制。 完整性：如果应当披露的事项没有包括在财务报表中，则违反该目标。例如，检查关联方和关联交易，以验证其在财务报表中是否得到充分披露，即是对列报的完整性认定的运用。 分类和可理解性：财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。例如，检查存货的主要类别是否已披露，是否将一年内到期的长期负债列为流动负债，即是对列报的分类和可理解性认定的运用。 准确性和计价：财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。例如，检查财务报表附注是否分别对原材料、在产品和产成品等存货成本核算方法作了恰当说明，即是对列报的准确性和计价认定的运用。
        • 发生及权利和义务（occurrence and rights and obligations）
        • 完整性（completeness）
        • 分类和可理解性（classification and understandability）
        • 准确性和计价（accuracy and valuation）
    • 认定、审计目标和审计程序之间的关系
      • 管理层认定是确定具体审计目标的基础。注册会计师通常将管理层认定转化为能够通过审计程序予以实现的审计目标。针对财务报表每一项目所表现出的各项认定，注册会计师相应地确定一项或多项审计目标，然后通过执行一系列审计程序获取充分、适当的审计证据以实现审计目标。管理层认定、审计目标和审计程序之间的关系举例如下表所示。
      • 认定决定目标，目标决定程序
• 4、审计风险
  • 含义
    • 审计风险是指财务报表存在重大错报时注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。 审计业务是一种保证程度高的鉴证业务，可接受的审计风险应当足够低，以使注册会计师能够合理保证所审计财务报表不含有重大错报。 审计意见的可信赖程度＝1-审计风险
    • 指财务报表存在重大错报时注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。 审计意见的可信赖程度＝1-审计风险
    • 注意
      • 第一，审计风险可以分为注册会计师客观面临的审计风险（审计前的审计风险）和可接受的审计风险（审计后的审计风险）。 第二，可接受的审计风险的确定，需要考虑会计师事务所对审计风险的态度、审计失败对会计师事务所可能造成损失的大小等因素。 第三，审计业务是一种保证程度高的鉴证业务，可接受的审计风险应当足够低，以使注册会计师能够合理保证所审计财务报表不含有重大错报。 第四，注册会计师的审计过程就是将客观面临审计风险降至可接受的低水平的过程。
    • 审计意见错误的可能性既有客户方面的原因，也有审计人员方面的原因：
  • 重大错报风险
    • 含义
      • 指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。
        • 重大错报风险与被审计单位的风险相关，且独立存在于财务报表审计；
        • 重大错报风险只能评估，不能改变。
    • 类别
      • 财务报表层次重大错报风险
      • 认定层次的重大错报风险
        • 固有风险
          • 1.固有风险 概念：固有风险是指在考虑相关的内部控制之前，某类交易、账户余额或披露的某一认定易于发生错报（该错报单独或连同其他错报可能是重大的）的可能性。 特性：注册会计师无法控制的，但可以评估。 理解要点：星巴克陶瓷杯比星巴克保温杯容易摔碎的固有风险高；一米六的小姑娘在伸手不见五指的路上遇袭的风险比一米八的壮汉高。 影响：评估的固有风险越高，则所需的审计证据就越多，反之就越少。
        • 控制风险
          • 概念：控制风险是指某类交易、账户余额或披露的某一认定发生错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但没有被内部控制及时防止或发现并纠正的可能性。 特性：注册会计师无法控制的，但可以评估。 理解要点：家教不严。 影响：评估的控制风险越高，则所需的审计证据就越多，反之就越少。
  • 检查风险
    • 概念：检查风险是指如果存在某一错报，该错报单独或连同其他错报可能是重大的，注册会计师为将审计风险降至可接受的低水平而实施程序后没有发现这种错报的风险。 特性：注册会计师可以控制。 影响：可接受的检查风险越高，则所需的审计证据就越少，反之就越多。 原审计风险模型：审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险 【思考】有检查风险一定有审计风险吗？ 由于固有风险和控制风险不可分割地交织在一起，有时无法单独进行评估，注册会计师通常不再单独提到固有风险和控制风险，而只是将这两者合并称为“重大错报风险”。但这并不意味着，注册会计师不可以单独对固有风险和控制风险进行评估。相反，注册会计师既可以对两者进行单独评估，也可以对两者进行合并评估。 检查风险确定的步骤为： 
    • 原审计风险模型：审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险
  • 检查风险与重大错报风险的反向关系
    • 审计风险模型正向与反向理解 正向理解：审计风险取决于重大错报风险和检查风险  反向理解：检查风险由确定的审计风险和评估的重大错报风险决定  计算出来的检查风险，就是给注册会计师在实施审计程序提出的要求，即要求达到的检查风险，这一检查风险也是一种“可接受的风险”。如果重大错报风险较高，表明会计数据出现错报的可能性较大，则对注册会计师进行审计测试的可靠性要求较高，即要求的检查风险降低至可接受水平，就必须获取较多的证据来降低检查风险到可接受的程度，从而使审计风险水平降低至可接受的水平。
    • 从定量的角度看，检查风险与重大错报风险的反向关系
      • 重大错报风险和检查风险的相互关系可以从定性和定量两个方面加以考查： 1.从定量的角度看，检查风险与重大错报风险的反向关系用数学模型表示如下： 审计风险＝重大错报风险×检查风险 或 重大错报风险×检查风险＝审计风险 审计意见的可信赖程度（合理保证）＝ 100%－（可接受的）审计风险 【提示】审计风险模型中的审计风险是指可接受的审计风险水平，这一风险水平在制定审计计划时就应确定。 审计风险模型的变化：检查风险＝审计风险/重大错报风险 或 
    • 定性
      • 从定性的角度看，评估的重大错报风险越高，注册会计师可接受的检查风险水平越低，反之亦然。换言之，当重大错报风险较高时，注册会计师必须扩大审计范围，尽量将检查风险降低，以便将整个审计风险降低至可接受的水平。 情况 审计风险（可接受的水平） 重大错报风险 检查风险 证据数量 1 一定（低） 低 高 少 2 一定（低） 中 中 中 3 一定（低） 高 低 多 100%－（可接受的）检查风险＝对实质性程序的可靠性要求 如上表中的第3种情况，如果重大错报风险较高，表明财务报表出现错报的可能性较大，则注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据。而根据检查风险模型的公式，审计风险（分子）一定，重大错报风险综合水平（分母）高，则检查风险较低。所以，可接受的检查风险水平与审计证据数量之间成反向变动关系。
    • 审计风险与审计证据的关系
      • （1）（可接受的水平）审计风险与审计证据数量之间成反向变动关系；
      • （2）评估的重大错报风险与审计证据数量之间成正向变动关系；
      • （3）（可接受的水平）检查风险与审计证据数量之间成反向变动关系。
• 5、审计程序
  • 总体审计程序
    • 总体审计程序 按审计程序的目的分类 要求 目的 注意事项 风险评估程序 CPA应当实施风险评估程序，以此作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础 （1）风险评估程序为CPA确定重要性水平、识别需要特别考虑的领域、设计和实施进一步审计程序等工作提供了重要基础； （2）有助于CPA合理分配审计资源，获取充分、适当的审计证据 （1）风险评估程序作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础，但并不能为发表审计意见提供充分、适当的审计证据； （2）为了获取充分、适当的审计证据，CPA还需要实施进一步程序，包括实施控制测试和实质性程序； （3）是每次财务报表审计都应实施的必要程序 控制测试 当存在下列情形之一时，控制测试是必要的：（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，CPA应当实施控制测试以支持评估结果；（2）仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的审计证据，CPA应当实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据 （1）测试内部控制在防止、发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性； （2）在（1）的基础上，从而支持或修正重大错报风险的评估结果，据以确定实质性程序的性质、时间和范围 不是必要程序（必要时或决定测试时） 实质性程序 （1）CPA应当计划和实施实质性程序，以应对评估的重大错报风险； （2）实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序 CPA应当执行实质性程序，以获取充分、适当的审计证据 每次财务报表审计都应实施的必要程序 三者关系 CPA对重大错报风险的评估是一种判断，可能无法充分识别所有的重大错报风险，并且由于内部控制存在固有局限性，无论对重大错报风险的评估结果如何（风险评估程序），无论做不做控制测试，无论控制测试结果如何（控制测试），CPA都应当针对所有重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序。
    • 风险评估程序
      • 要求 目的 注意事项 CPA应当实施风险评估程序，以此作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础 （1）风险评估程序为CPA确定重要性水平、识别需要特别考虑的领域、设计和实施进一步审计程序等工作提供了重要基础； （2）有助于CPA合理分配审计资源，获取充分、适当的审计证据 （1）风险评估程序作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础，但并不能为发表审计意见提供充分、适当的审计证据； （2）为了获取充分、适当的审计证据，CPA还需要实施进一步程序，包括实施控制测试和实质性程序； （3）是每次财务报表审计都应实施的必要程序
      • 必做
    • 控制测试
      • 控制测试 当存在下列情形之一时，控制测试是必要的：（1）在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，CPA应当实施控制测试以支持评估结果；（2）仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的审计证据，CPA应当实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据 （1）测试内部控制在防止、发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性； （2）在（1）的基础上，从而支持或修正重大错报风险的评估结果，据以确定实质性程序的性质、时间和范围 不是必要程序（必要时或决定测试时）
      • 可做可不做
    • 实质性程序
      • 实质性程序 （1）CPA应当计划和实施实质性程序，以应对评估的重大错报风险； （2）实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序 CPA应当执行实质性程序，以获取充分、适当的审计证据 每次财务报表审计都应实施的必要程序
      • 必做
  • 具体审计程序
    • （一）检查 检查是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录和文件进行审查，或对资产进行实物审查。 （二）观察 观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或实施的程序。 （三）询问 询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。询问获取的证据可靠程度较低，通常作为其他审计程序的补充。 （四）函证 函证，是指注册会计师直接从第三方（被询证者）获取书面答复以作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。 （五）重新计算 重新计算是指注册会计师对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对。重新计算可通过手工方式或电子方式进行。 （六）重新执行 重新执行是指注册会计师独立执行原本作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。 （七）分析程序 分析程序，是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。
    • 检查
      • 检查是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录和文件进行审查，或对资产进行实物审查。
    • 观察
      • 观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或实施的程序。
    • 询问
      • 是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。询问获取的证据可靠程度较低，通常作为其他审计程序的补充。
    • 函证
      • 是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。询问获取的证据可靠程度较低，通常作为其他审计程序的补充。 2.消极的函证方式 消极式函证，是指要求被询证者只有在不同意询证函所列示的信息时才直接向注册会计师回复的一种询证方式。 该方式要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。 采用积极的函证方式通常比消极的函证方式提供的审计证据可靠。在采用消极的方式函证时，注册会计师通常还需辅之以其他审计程序。 当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式： （1）重大错报风险评估为低水平； （2）涉及大量余额较小的账户； （3）预期不存在大量的错误； （4）没有理由相信被询证者不认真对待函证。
    • 重新计算
      • （五）重新计算 重新计算是指注册会计师对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对。重新计算可通过手工方式或电子方式进行。
    • 重新执行
      • 重新执行是指注册会计师独立执行原本作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。
    • 分析性程序
      • 分析程序，是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。 1.比较分析法 比较分析法是通过对被审计单位某一财务报表项目与其既定标准（如该项目的计划指标、上期实际指标、历史指标、同行业其他单位同期指标等）进行比较，寻找差异，发现问题，以取得审计证据的一种技术方法。 比较分析法有绝对数比较和相对数比较两种。 2.比率分析法 比率分析法是指通过对财务报表的某些项目或某一问题进行测试或评价，以获得审计证据的一种技术方法。 例如，利用毛利率测试毛利或库存商品的价值；利用资产负债率、流动比率、分析企业的偿债能力。 上例中：2015年毛利率为50%；2016年毛利率为37.5%。 3.趋势分析法 趋势分析法是指通过对财务报表某一项目连续若干期的变动金额及其百分比的计算，来分析该项目不同时期的变动情况和发展趋势，以获得审计证据的一种技术方法。
      • 常用的分析程序
        • 1.比较分析法
        • 2.比率分析法
        • 3.趋势分析法
      • ~~~~的用途
        • 一）用作风险评估程序 1.目的 在风险评估时，注册会计师可以将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用，以获取对被审计单位及其环境的了解，识别和评估财务报表层次及具体认定层次的重大错报风险。 2.总体要求 注册会计师在实施风险评估程序时，应当运用分析程序，以了解被审计单位及其环境。在这个阶段运用分析程序是强制要求。 （二）用作实质性程序  1.目的 在针对评估的重大错报风险实施进一步审计程序时，注册会计师可以将分析程序作为实质性程序的一种，单独或结合其他细节测试，收集充分、适当的审计证据，以识别财务报表认定层次的重大错报。 2.适用条件 当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序。 如果重大错报风险较低且数据之间具有稳定的预期关系，注册会计师可以单独使用实质性分析程序获取充分、适当的审计证据。 运用实质性分析程序可以减少细节测试的工作量，节约审计成本，降低审计风险，使审计工作更有效率和效果。 3.总体要求 注册会计师在实施实质性程序时，并不是必须使用分析程序。这是因为针对认定层次的重大错报风险，注册会计师实施细节测试而不实施分析程序，同样可以实现实质性程序的目的。分析程序并不适用于所有的财务报表认定。从审计过程整体来看，注册会计师不能仅依赖实质性分析程序，而忽略对细节测试的运用。 （三）用于总体复核 1.目的 在审计结束或临近结束时，注册会计师运用分析程序的目的是确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解是一致的。 2.总体要求 在审计结束或临近结束时，注册会计师应当运用分析程序，在已收集的审计证据的基础上，对财务报表整体的合理性作最终把握，评价报表仍然存在重大错报风险而未被发现的可能性，考虑是否需要追加审计程序，以便为发表审计意见提供合理基础。这时运用分析程序是强制要求。 3.总体复核阶段分析程序的特点 （1）与风险评估阶段的分析程序比较：两者使用的比较和分析的手段基本相同，但目的不同，实施分析程序的时间和重点也不同，以及所取得的数据的数量和质量也不同。 （2）与实质性分析程序比较：在总体复核阶段实施的分析程序并非为了对特定账户余额和披露提供实质性的保证水平，因此并不如实质性分析程序那样详细和具体，而往往集中在财务报表层次。 4.再评估重大错报风险。在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。
        • 用作风险评估程序
        • 用作实质性程序
        • 用于总体复核
        • 不同用途比较
          • 过程 目的 错报与风险 要求 风险评估过程 了解被审计单位及其环境并评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险 识别重大错报风险（报表层次与认定层次） 强制使用 实质性程序 当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序 识别重大错报（认定层次） 任意选择 完成审计工作 对财务报表进行总体复核。最终证实财务报表整体是否与注册会计师对被审计单位的了解一致及与所取得的证据一致 再评重大错报风险（报表层次） 强制使用
  • 总体审计程序与具体审计程序的关系
    • 总体审计程序与具体审计程序的关系 三类总体审计程序是七项具体程序的组合（强制和非强制要注意区分）  大类别 目的 具体程序 风险评估程序 用来识别重大错报风险领域 询问、分析程序、观察和检查 控制测试 测试控制运行的有效性 询问、观察、检查、重新执行 实质性程序 发现错报 询问、检查、观察、分析程序、函证、重新计算（除重新执行不用）
    • 三类总体审计程序是七项具体程序的组合（强制和非强制要注意区分）
• 6、审计证据
  • 定义
    • 定义： 审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括构成财务报表基础的会计记录所含有的信息和从其他来源获取的信息。 
    • 审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括构成财务报表基础的会计记录所含有的信息和从其他来源获取的信息。
  • 审计证据的充分性与适当性
    • 数量
      • 1.审计证据的充分性（数量特性） 审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。 审计证据的充分性是指审计证据的数量能足以将与每个重要认定相关的审计风险限制在可接受的低水平。但审计证据的数量不是越多越好，足够就行。 （1）重大错报风险 注册会计师需要获取的审计证据的数量受其对重大错报风险评估的影响（评估的重大错报风险越高，需要的审计证据可能越多）。 （2）审计证据的质量 注册会计师需要获取的审计证据的数量受审计证据质量的影响（审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少）。 注册会计师不能仅靠获取更多的审计证据弥补其质量上的缺陷。
      • 充分性
    • 质量
      • 2.审计证据的适当性（质量特性） （1）审计证据的相关性 相关性，是指用作审计证据的信息与审计程序的目的和所考虑的相关认定之间的逻辑关系。 注册会计师只能利用与审计目标相关联的审计证据来证明和否定管理层所认定的事项。 （2）审计证据的可靠性 审计证据的可靠性就是我们通常所说的证明力，可靠性受其来源和性质的影响：（可靠性五个比） 从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。 内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。 直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。 以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。 从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。 审计证据的特征：审计人员获取的审计证据，应当具有适当性和充分性。
      • 适当性
        • 相关性
        • 可靠性
    • 评价充分性和适当性时的特殊考虑
      • 评价充分性和适当性时的特殊考虑 （1）对文件记录可靠性的考虑 审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成和维护相关控制的有效性。 （2）使用被审计单位生成信息时的考虑 如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。 （3）证据相互矛盾时的考虑 如果针对某项认定从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据能够相互印证，与该项认定相关的审计证据则具有更强的说服力。 如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据可能不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。 （4）获取审计证据时对成本的考虑 注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应将获取审计证据的成本高低和难易程度作为减少不可替代的审计程序的理由。 （5）充分性和适当性之间的关系 注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。 审计证据的适当性会影响审计证据的充分性。但仅仅获取更多的审计证据可能难以弥补其质量上的缺陷。即审计证据的适当性会影响充分性，但充分性一般不会影响适当性。
      • （1）对文件记录可靠性的考虑
      • （2）使用被审计单位生成信息时的考虑
      • （3）证据相互矛盾时的考虑
      • （4）获取审计证据时对成本的考虑
      • （5）充分性和适当性之间的关系
  • 总结：审计证据的记录与评价
    • 一、取证 1.审计人员获取的审计证据，如有必要，应当由证据提供者签名或者盖章。如果证据提供者拒绝签名或者盖章，审计人员应当注明原因和日期。 2.对于被审计单位有异议的审计证据，审计人员应当进一步核实。 3.审计机构可以聘请其他专业机构或者人员对审计项目的某些特殊问题进行鉴定，并将鉴定结论作为审计证据。审计人员应当对引用鉴定结论所形成的审计意见负责。 二、记录 审计人员应当将获取的审计证据名称、来源、内容、时间等完整、清晰地记录于审计工作底稿中。 采集被审计单位电子数据作为审计证据的，审计人员应当记录电子数据的采集和处理过程。 三、评价 在评价审计证据时，应当考虑审计证据之间的相互印证关系及证据来源的可靠程度。 审计人员应当对获取的审计证据进行分类、筛选和汇总，保证审计证据的相关性、可靠性和充分性。 审计证据的收集、鉴定和综合是整个审计工作的核心。  审计人员按照重要性的原则，只选择那些具有代表性、典型的审计证据。审计证据的取舍标准有： （1）金额的大小； （2）问题性质的严重程度。审计证据的综合就是将同类性质或相似性质问题的各种审计证据归集在一起，进行综合分析，以便从中找出一个比较正确的审计结论。
    • 一、取证
    • 二、记录
    • 三、评价
    • 按照重要性的原则，只选择那些具有代表性、典型的审计证据。
      • （1）金额的大小；
      • （2）问题性质的严重程度。
• 7、审计工作底稿
  • 审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。 审计工作底稿是审计证据的载体，是注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。 审计工作底稿包括的内容 （1）业务约定书 （2）总体审计策略、具体审计计划及修改痕迹 （3）分析表、核对表和问题备忘录 （4）往来函件 （5）声明 （6）被审计单位文件记录的摘要或复印件 （7）管理建议书 （8）内部或外部会议纪要 （9）与第三方的沟通文件 （10）错报汇总表 但是，审计工作底稿并不能代替被审计单位的会计记录 审计工作底稿不包括的内容 （1）草稿的：已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿； （2）初级的：反映不全面或初步思考的记录； （3）错误的：存在印刷错误或其他错误而作废的文本； （4）重复的：重复的文件、记录等。
  • 定义
  • 编制目的
    • 注册会计师应当及时编制审计工作底稿，以实现下列目的： 1.提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础； 2.提供证据，证明注册会计师已经按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作； 3.有助于项目组计划和执行审计工作； 4.有助于负责督导的项目组成员对按照审计准则的规定，履行指导、监督与复核审计工作的责任； 5.便于项目组说明其执行审计工作的情况； 6.保留对未来审计工作持续产生重大影响的事项的记录； 7.便于会计师事务所按照业务质量控制准则的规定实施质量控制复核与检查； 8.便于监管机构和注册会计师协会根据相关法律法规或其他相关要求，对会计师事务所实施执业质量检查。
  • 编制要求
    • 注册会计师编制的审计工作底稿，应当使未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚地了解： 1.按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围； 2.实施审计程序的结果和获取的审计证据； 3.审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在得出结论时作出的重大职业判断。
  • 性质
    • 存在形式
      • 1.审计工作底稿的存在形式 存在形式：纸质、电子介质、其他介质 电子或其他介质形式的应可以通过打印等方式，转换成纸质形式的审计工作底稿，并与其他纸质形式的审计工作底稿一并归档，同时，单独保存这些以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿。
    • 类别
      • 业务类
        • 业务类：总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来函件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。
        • 10个
      • 管理类
        • 管理类：业务约定书、管理建议书、项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇总表等。
        • 5个
  • 要素
    • 审计工作底稿的要素 1.审计工作底稿的标题； 2.审计过程记录； 3.审计结论； 4.审计标识及其说明； 5.索引号及编号； 6.编制者姓名及编制日期； 7.复核者姓名及复核日期； 8.其他应说明事项。
    • 8个要素
  • 归档
    • 期限
      • 归档期限
        • 已完成审计业务
          • 审计报告日后60天内
        • 未完成
          • 审计业务终止后的60天内
      • 保存期限
        • 已完成审计业务
          • 审计报告日起至少保存10年
        • 未完成
          • 审计业务终止日起至少保存10年
  • 归档后的变动
    • 原则
      • CPA不得在规定的保存期限届满前删除或废弃任何性质的审计工作底稿。
    • 需要变动的情形
      • （1）需要变动审计工作底稿的情形 ①注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分； ②审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。
      • 记录不够充分
      • 有新结论
    • 变动的记录要求
      • （2）变动审计工作底稿时的记录要求 在完成最终审计档案的归整工作后，如果对工作底稿进行了变动，注册会计师均应当记录下列事项： ①修改或增加审计工作底稿的理由； ②修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员。
      • why
      • 变动的时间和人员以及复核的时间和人员